Az év könyvviteli zárására! (1.)

A mérlegbeszámoló fő sorain végighaladva, nézzünk meg néhány „banánhéjat”, amin elcsúszhat a „valós összkép” és adott esetben a cég hiteligénye is…

Az alábbiakban a teljesség igénye nélkül kiemelek néhány gazdasági eseményt, amelynek elszámolását célszerű az éves zárást megelőzően ellenőriznie a cégeknek.


Befektetett eszközök


– immateriális javak: szoftverek

A weblapok készítésével kapcsolatos költségek, a különböző szoftverek beszerzésének elszámolása gyakran okoz fejtörést: immateriális javak közt a helye az adott tételeknek, vagy a felmerülésük időszakának eredményét terhelik?

Nézzünk néhány példát ezekre!

Lényeges, hogy a cég honlapja saját internetcímet kap-e vagy valamelyik szolgáltatótól rendeli azt meg.

Az első esetben a honlap elkészítése azzal kezdődik, hogy a cég beszerzi a saját internetcímét (az ún. domainnevét) beszerzése. Ezt lebonyolíthatja maga az érintett vállalkozás is, de a történhet a weblapot készítő közreműködésével, az általa nyújtott szolgáltatás részeként is.

Ebben az esetben a vállalkozás honlapjának címe így fest: www.sajatnev.hu (esetleg „eu” vagy „com” végződéssel a „hu” helyett). Az ilyen formátumú név a cég tulajdonát képezi, ennek költségét a vagyoni értékű jogok között kell kimutatni, és a várható használati időtartam függvényében azt értékcsökkenési leírás elszámolásával csökkenteni.

Ezzel szemben, ha a társaság valamelyik szolgáltatótól rendeli meg a http://sajatnev.szolgaltatonev.hu vagy http://szolgaltatonev.hu/sajatnev formátumú internetcímét, akkor ennek díja az internet-szolgáltatás biztosításának költségei közé tartozik, a felmerülés időszakának eredményét terheli, nem tekinthető vagyoni értékű jognak.

A honlapra szöveg, grafika is kell. Ezt elkészítheti a cég munkatársa, illetve megrendelhető valamelyik internetszolgáltatótól.
Ennek költségeit saját kivitelezés esetén saját előállítású szellemi termékként, külső megrendelés esetén vásárolt szellemi termékként az immateriális javak között vesszük állományba, mivel a honlap minden esetben egyedi alkotásnak tekintendő.

Az elkészült honlap folyamatos elérésének biztosítása, a honlap karbantartási költségei, a külső szervereken rendelkezésre álló tárhely biztosításának költségei a vállalkozás tevékenysége érdekében felmerült költségnek minősülnek, és azokat a felmerülés időszaka eredménye terhére kell elszámolni a tárgyév költségei között.

Amennyiben a fentebb felsorolt szolgáltatásokért fizetett összeg - a szerződés alapján - az internet-szolgáltatás használatát hosszabb időtartamon keresztül biztosítja, az így megfizetett összeget (mint használati jogot) a vagyoni értékű jogok között vesszük állományba, és a várható használat időtartama alatt értékcsökkenésként írjuk le.

Nem csupán a kézzel fogható eszközökkel, de a szoftverekkel is előfordulhat, hogy eljár felettük az idő, feleslegessé válnak.

Egyes ágazatokban a vállalkozásoknak kötelezően alkalmazandó szoftverekkel kell a tevékenységüket végezniük (például a gépjárműjavítást érintő „diagnosztikai” berendezések és az „eredetvizsgálat” szoftverei).
Ezen szoftverek köre időnként változik, és a meglévők később már nem használhatók.
A feleslegessé vált szoftverek között akadhatnak még értékkel rendelkezők, illetve nullára leírtak is. Ezek ténylegesen nem eladhatók, a forgalmazó sem vásárolja vissza.
Az is előfordul, hogy a cég az adott szoftvert a számítógépre telepítve vásárolja meg, és a számítógép javíthatatlan meghibásodása miatt selejtezni kell.
Hogyan kell ezekben az esetekben a szoftvert kivezetni?

Kiindulópontunk az, hogy a szoftvert - akár szellemi termék, akár vagyoni értékű jog - az immateriális javak között kell kimutatni, bekerülési értékét a várható hasznos élettartam alatt terv szerinti értékcsökkenési leírás elszámolásával kell csökkenteni.

Amennyiben a szoftvereket bármilyen okból már nem használják, azokat az immateriális javak közül ki kell vezetni. Tekintve, hogy ezeket a szoftvereket nem lehet eladni, a forgalmazó nem veszi vissza, a kivezetés módja a terven felüli értékcsökkenés elszámolása.

Az ezt alátámasztó dokumentum lehet selejtezési jegyzőkönyv is, amelynek a selejtezés - előbbiekből következő - szükségességét, továbbá a selejtezendő szoftverek bekerülési értékét, elszámolt értékcsökkenését, nettó értékét, a készletre vehető elemei hulladék-, illetve haszonanyag-értékét mindenképpen tartalmaznia kell.

Annak eldöntéséhez, hogy van-e a szoftvernek készletre vehető eleme vagy nincs, a forgalmazó, illetve a szoftvert előállító szakmai véleményét is célszerű kikérni.
A készletre-vételi értékkel csökkentett nettó értéket kell terven felüli értékcsökkenésként elszámolni.

Ha a szoftver már nullára leírt, akkor annál a szoftvernél nem lehet készletre-vételi érték, de nem lehet elszámolni terven felüli értékcsökkenést sem.

A selejtezett szoftverek fizikai megsemmisítéséről vagy megőrzéséről is - a már hivatkozott szakmai vélemények függvényében - a selejtezési jegyzőkönyv készítésekor kell dönteni.

Amennyiben a számítógép javíthatatlan, akkor azt a tárgyi eszközök közül ki kell vezetni. Természetesen a számítógépre telepített (más számítógépre át nem telepíthető) szoftvereket is, az előbbiekben vázoltak szerint, selejtezni kell.

Ez utóbbinak dokumentuma lehet a számítógép selejtezési jegyzőkönyve is, ha abban utalás történik a selejtezendő szoftver adataira is.

A szoftverek aktiválása, állományba vétele, üzembe helyezése: mennyi időnek kell eltelnie az egyes lépések között?

Helyesen jár-e el a cég, ha minden szoftverbeszerzés esetében azonos napon veszi állományba a szoftvert és állítja ki az üzembe helyezési okmányt? (Ez a két bizonylat azonos sorszámon szerepel.)
Fontos, hogy a vállalkozás megszerezheti a szoftverek tulajdonjogát és bérelheti is azokat. Ennek meghatározó szerepe van az elszámolás során!

A szoftverek szellemi termékeknek tekintendők, ha azok tulajdonjogát is megszerezte a társaság a szoftverek megvásárlásakor.

Ezzel szemben, nem beszélhetünk szellemi termékekről akkor, ha a cég csak a szoftverek használati jogát szerezte meg a vásárlással, ahogyan az a gyakorlatban általában történik.

Ilyenkor a vagyoni értékű jogok között kell állományba venni a beszerzés időpontjában a szoftvert.

A szoftvereket állományba kell venni – szellemi termékként, illetve vagyoni értékű jogként- már akkor, amikor a beszerzés megtörtént a számla, számla hiányában belső bizonylat alapján.

Az immateriális javak esetében nehezen értelmezhető az üzembe helyezés, sokkal inkább fedi a valóságot, ha inkább használatbavételről beszélünk. Természetesen a használatbavétel időpontja eltérhet a beszerzés (az állományba vétel) időpontjától, ahogyan jellemzően el is tér: később van, mint a beszerzés időpontja.

Ebből következően csak akkor helyes az állományba vétel időpontjával az "üzembe helyezési okmányt" kiállítani, ha a beszerzéssel egyidejűleg a használatbavétel is megtörténik.
Ez azért sarkalatos kérdés, mert csak a használatbavétel időpontjától számolható el értékcsökkenési leírás, így a használatbavétel időpontját feltétlenül dokumentálni kell, jellemzően a felelős vezető által aláírt okmánnyal.

Mi a helyzet akkor, ha a cég bérli a programot, de folyamatosan, évről-évre megújítva a használati jogosultságát?

A vállalkozás vírusirtó számítógépes programot használ. A használatbavételkor nem a szoftver tulajdonjogát, hanem a használati jogát vásárolták meg. A használati engedély mindig egy évre szól.

Itt is érvényes az Szt. 23. §-ának (4) bekezdésének előírása, mely szerint az eszközöket rendeltetésük, használatuk alapján kell a befektetett eszközök vagy a forgóeszközök közé sorolni.
A vírusirtó számítógépes program szellemi termék, annak felhasználási jogát szerezte meg a cég. Amennyiben a szellemi termék felhasználási joga tartósan, legalább egy éven túl szolgálja a tevékenységet, a működést, akkor azt az Szt. 25. §-ának (6) bekezdése alapján az immateriális javak között vagyoni értékű jogként kell kimutatni, és terv szerinti értékcsökkenési leírással a hasznos élettartam alatt költségként elszámolni.
Ha a vírusirtó számítógépes program használati joga egy évre szól, annak számlázott áfa nélküli összegét az igénybe vett szolgáltatások költségeként kell elszámolni (feltéve, hogy a vállalkozást ezzel összefüggésben az áfa-levonási jog megilleti).
Így kell eljárni az évenkénti meghosszabbítások esetén is.

Mivel a fizetett összeg egy évre szól, az egy év azonban az egyik üzleti évről a másikra áthúzódhat, ilyenkor az összemérés számviteli alapelv érvényre jutása érdekében az igénybe vett szolgáltatás költségeként elszámolt összeget az Szt. 32. §-ának (1) bekezdése alapján - időarányosan - időbelileg el kell határolni.




- tárgyi eszközök maradványértéke

A számviteli törvény a vállalkozásra bízza, hogy a tevékenysége jellege, körülményei figyelembevételével maga döntse el, az adott eszközt bekerülési értékét mennyi idő alatt – hány évet tekintve a hasznos élettartamának - számolja el az eredményével szemben, értékcsökkenési leírás formájában.
Az értékcsökkenési leírás alapjának megállapításakor sarkalatos szerepe van a maradványértéknek. A számviteli törvény azt is megengedi, hogy ez az érték akár nulla forint legyen: „maradványérték: a rendeltetésszerű használatbavétel, az üzembe helyezés időpontjában - a rendelkezésre álló információk alapján, a hasznos élettartam függvényében - az eszköz meghatározott, a hasznos élettartam végén várhatóan realizálható értéke. Nulla lehet a maradványérték, ha annak értéke valószínűsíthetően nem jelentős.”

A „valószínűsíthetően” kitételből következik, hogy ez esetben is becslésről van szó – ez vagy „bejön”, vagy nem.

Persze, bizonyos vagyontárgyak esetében joggal feltételezzük, hogy valamiféle értékük – ami nagyobb, mint nulla és nem is elhanyagolható összeg – lesz majd, a hasznos élettartamuk végén is.
Ahogyan a számítástechnikai eszközök gyorsan avulnak – így piaci értékük két-három év múlva valóban erőteljesen közelíti a nullát-, úgy a jelentős értékű gépkocsiknál azért számolhatunk még olyan értékkel, amelyért érdemes lesz majd akkor értékesíteni.

Ha olyan eszközről van szó, amelyre igaz az, hogy a céges pályafutása végén még sokkal többet ér, mint egy kupac ócskavas, akkor komoly hiba, ha az értékcsökkenési leírásának tervezésekor nem veszik e körülményt figyelembe.
Az indokolatlanul magas amortizációs alap következménye a nem reális öltségelszámolás és a torzított eredmény és csalóka mutatószámok. Adott esetben ez nem csupán a tulajdonosok osztalékelvárásainak tehet keresztbe, de a hitelfelvételnek is. Egyébként a pályázatok kiírói sem szeretik a „csúnya” mérleget…

Érdemes a vállalkozás elszámolásait ebből a szempontból is vallatóra fogni.
Nem vitás, a tárgyévben beszerzett eszközök amortizációjáról az év zárásakor is lehet dönteni – akár módosítani a korábbi választáson, illetve a jövőre nézve a számviteli politikán is-, de a már korábban beszerzett eszközöknél ez már bonyolultabb probléma.
Vagy nem?

Nézzünk erre is egy példát!
A számviteli, illetve az adótörvény szerinti értékcsökkenés számításánál év közben lehet-e leírási kulcsot módosítani, leírási módot változtatni úgy, hogy az csak a változtatás időpontjától legyen érvényes?

Főszabályként, év közben sem a leírási kulcs mértékén, sem a leírás módszerén nem lehet változtatni.
Az év eleji változtatásnak az a feltétele, hogy a módosításra vonatkozó számvitel-politikai döntésnek, illetve adópolitikai döntésnek az adott évre vonatkozó könyvelést megelőzően kell megtörténnie.
Év közben – az Szt. 53.§-ában meghatározott esetekben - a számviteli törvény szerint elszámolható értékcsökkenés leírási kulcsa módosítható, ez a módosítás a számított nyilvántartás szerinti értéket, tehát az adótörvény szerint elszámolható értékcsökkenési leírást csak akkor érinti, ha a Tao-tv. 1. számú melléklete 5. pontja alapján a számviteli törvény szerint megállapított terv szerinti értékcsökkenés érvényesíthető.

Az Szt. 53. §-ának (5) bekezdése szerint, ha az évenként elszámolandó értékcsökkenés megállapításakor (megtervezésekor) figyelembe vett körülményekben lényeges változás következett be, akkor a terv szerint elszámolásra kerülő értékcsökkenés megváltoztatható!
Természetesen ennek a változásnak tartósnak kell lennie.
A vállalkozások gyakorlatában jellemzően előforduló, év közben is bekövetkező változás: az adott eszközön végzett pótlólagos beruházás, felújítás, amelynek értékével a bruttó érték növekszik.
A megnövekedett bruttó érték változatlan hasznos élettartam alatt csak akkor térül meg, ha évenként több, azaz magasabb leírási kulcsú értékcsökkenési leírást számolnak el, vagy a hasznos élettartamot növelik meg, vagy a hasznos élettartam végén, a maradványérték összegén változtatnak.
Év közben bekövetkező változás – általában ingatlanok esetében - a részleges selejtezés, amikor mind a bruttó érték, mind az elszámolt értékcsökkenés csökken. Ha a hátralévő élettartam és a maradványérték nem változik, akkor az évenként elszámolandó értékcsökkenési leírás mértékét kell megváltoztatni.
Továbbá év közben változhat az értékcsökkenési leírás kulcsa akkor is, ha a társaság termelőüzemében egy műszakról két műszakra, vagy két műszakról egy műszakra térnek át, az áttérés időpontjától, de a változás oka lehet a termelő-berendezések korábbiaknál intenzívebb kihasználása is.

A felújítás kontra karbantartás is örökzöld kérdés – a folytatásban erről is szó lesz.