Versenyképes cég = (adó)optimális vevői készlet?

MIT JELENT AZ, HOGY „VEVŐI KÉSZLET”?

Az Áfa törvény értelmezésében vevői készletnek minősül az eladó tulajdonában lévő, a vevő raktárában vagy a vevő által bérelt raktárban tárolt olyan készlet, amelynél a tulajdonjog átszállásának időpontja az áru vevő általi lehívásától függ.

Ez a gyakorlatban azt jelenti, hogy a vevő, a fizikailag már nála lévő készlet felett később szerez tulajdonjogotm, akkor, amikor a raktárból elszállítja – kitárolja – azt. Úgy is fogalmazhatnánk, hogy egyfajta sajátos bizományosi értékesítésről van szó, ahol a vevő és a bizományos személye megegyezik.

Lényeges, hogy csak a felek egyike – vagy a vevő, vagy az eladó – lehet belföldi adóalany. (Erről később még lesz szó.)

MIÉRT, KINEK ELŐNYÖS EZ A KONSTRUKCIÓ?

A kezdő, valamilyen termék gyártásával foglalkozó vállalkozások számára – de a már hosszabb ideje működő vállalkozásokkal is előfordulhat – komoly problémát jelent a tevékenységükhöz szükséges alapanyag-, és alkatrész készletek megvásárlása, amikor bevételeik még nem, vagy csak részben biztosítják a cég működéséhez szükséges fedezetet. Ilyenkor nincs elég pénze a társaságnak arra sem, hogy az adott esetben egyébként akár szerződéssekkel is lekötött mennyiségű termékei előállításához szükséges anyagkészletet teljes mennyiségében beszerezze. Ugyanakkor komoly fennakadásokat okozhat a termelésben – akár a megrendelők egy részét is elveszítheti a vállalkozás -, ha valamely alapanyag vagy alkatrész hiánya miatt átmenetileg le kell állítani a gyártást.

Ez tehát a „se pénz, se posztó” dilemmája. Van esetleg olyan megoldás, amellyel biztosítani lehet a szükséges mennyiségű készleteket, ráadásul még adózási szempontból is előnyös lehet?

Nos, erre a helyzetre MEGOLDÁS, a már említett vevői készlet! Abban az esetben ugyanis, ha a szóban forgó árukészlet úgy kerül be a Közösség más tagállamában bejegyzett értékesítőtől a magyar vevő belföldi raktárába (ez akár bérelt raktár is lehet, nem feltétlenül szó szerint a saját ingatlana), hogy nem szerzett azon tulajdonjogot, az Áfa törvény szerint teljesült értékesítésről nem beszélhetünk, azaz áfa-fizetési kötelezettség nem merül fel.

Fontos azonban, hogy azt szó szerint kell érteni, hogy a vevő a raktárában lévő készletek (azok adott része) felett csak akkor szerzi meg a tulajdonjogot, amikor hivatalosan kitárolja onnan, azaz amikor a Közösségen belüli termékbeszerzés jogcímén beáll az áfa-fizetési kötelezettség. Addig úgy is fogalmazhatnánk, hogy „mindent a szemnek, semmit a kéznek”: a vevői készletet a kipróbáláson, próbagyártáson kívül nem lehet hasznosítani, használni. (Lényeges, hogy kitárolás alatt nem csak azt kell értenünk, ha a terméket szó szerint kiviszik, leszállítják a raktárból. Az is lehetséges, hogy az egy tapodtat sem mozdul, de az eladó és a vevő megállapodnak abban, hogy adott időponttól a termék már a vevő tulajdonában áll. Akkor erre a készletre – annak megfelelő részére - beállnak az adótörvény azon következményei, amelyek a közösségi termékbeszerzéshez kapcsolódnak.)

Itt álljunk meg egy pillanatra!

Aki ismeri a közösségi termékbeszerzés áfa-elszámolásának szabályait, abban felmerülhet egy indokolt és logikus kérdés. A Közösség más tagállamából beszerzett áru áfáját a magyar adóalany – a fordított adózás szabályai szerint - bevallja, de befizetnie általában nem kell, hiszen egyidejűleg adólevonási joga is megnyílik, az ügylet így az áfa szempontjából nullán van.

Abban az esetben, ha a terméket részben vagy egészben nem áfa-köteles tevékenységéhez szerezte be a cég, akkor persze felmerülhet az adófizetési kötelezettség, hiszen a beszerzéshez kapcsolódó, fizetendő áfát nem befolyásolja az, hogy adóköteles vagy adómentes tevékenységhez vásárolták meg az adott árut.

Viszont, ha a beszerzés teljes egészében adóköteles tevékenység érdekében merült fel, vajon mi értelme ennek a raktározós dolognak?

A „klasszikus” közösségi beszerzés esetében a kezdő vállalkozó pénztárcájához képest jelentős értékű készlet ellenértékét záros határidőn belül át kell utalni külföldi partner számlájára. Ha a beszerzett mennyiséget a cég likviditási helyzete (és akár az euró aktuális árfolyama) befolyásolja, akkor nem feltétlenül képes olyan nagyságrendben – mondjuk alapanyagot - vásárolni, mint amilyet a termelés indokolna. Az üzleti partner (különösen a külföldi) pedig nem repes az örömtől, ha megrendelője több hónapos fizetési határidőről próbál alkudozni.

Amennyiben a magyar cég szeretné lekötni a számára szükséges készletet úgy, hogy az belföldön, a termelési folyamat igényeivel és nem utolsó sorban fizetőképességének függvényében gyorsan a rendelkezésére álljon, ahhoz egy megfelelő raktárkészlettel dolgozó, belföldi partnerre lenne szüksége. Ez azt is jelenti, hogy a fentieknek megfelelő külföldi partner kénytelen lenne Magyarországon áfa adóalanyként bejelentkezni, ennek adminisztrációs terheit is felvállalva. Viszont, a közösségbeli eladónak – ha csak vevői készletről történő értékesítést teljesít belföldön – nem kell Magyarországon adóalanyként bejelentkeznie a magyar általános forgalmi adó jogszabályok egyszerűsítési szabályai szerint, amennyiben közösségen belüli beszerzésként a belföldi vevő a készlet lehívásakor számolja el az ügyletet.

Azaz: más tagállami eladó a saját – más országbeli – közösségi adószámon mentes közösségen belüli értékesítést teljesít a magyar vevő felé, amely után a magyar vevő közösségen belüli beszerzésként a belföldi általános forgalmi adót fizeti meg, amely – ahogyan arra fentebb utaltam - ugyanazon időszakban le is vonható, ha az adólevonás egyéb feltételi fennállnak.

A teljesítés időpontja az általános szabályok szerint a polgári jogi teljesítés időpontja, azaz az a nap, amikor a vevő tulajdont szerez a terméken. Így főszabály szerint a kitárolás, lehívás napja. Önmagában a készlet egyik tagállamból a másik tagállamba való továbbítása még nem keletkeztet általános forgalmi adó kötelezettséget.

A belföldi vevő adókötelezettsége a közösségen belüli beszerzésként a teljesítés hónapját követő hónap 15-én keletkezik, illetve, ha a számlát hamarabb bocsátotta ki a külföldi partner, akkor a bizonylat kibocsátásának időpontjában. Például: a június 22-ei beszerzésről június 30-án kibocsátották a számlát, akkor a június hónapról (negyedéves bevalló a II. negyedévről) benyújtott bevallásában szerepelteti a beszerzést. Abban az esetben, ha júniusban nem állítja ki a számlát a külföldi cég, akkor a július havi (negyedéves bevalló a III. negyedévi) bevallásban szerepelteti az ügyletet.

A devizában meghatározott ellenértéket a fizetési kötelezettség keletkezése időpontjában (a példabeli esetben június 30-án vagy július 15-én) érvényes MNB-árfolyamon kell átszámítani forintra.

 

MAGYAR CÉG KÜLFÖLDI KÉSZLETE

Az is lehetséges, hogy az értékesítő „szerepében” a belföldi adóalany jelenik meg. Akkor, ha a belföldi adóalany értékesít más tagállamban fenntartott vevő készletről, úgy az általános forgalmi adóelszámolást az dönti el, hogy a célországban van-e a magyarországihoz hasonló a vevői készlet adózására vonatkozó egyszerűsítési szabály.

Szerencsés esetben van, és ekkor a Magyarországon bejegyzett cégnek nem kell az adott külföldi államban adóalanyként regisztráltatnia magát. Kevésbé szerencsés esetben - azaz, ha az érintett országban nincs egyszerűsítési szabály -, be kell jelentkeznie a magyar vállalkozásnak a célországban általános forgalmi adóalanyként.

Ez gyakorlati szempontból olyasmi eredménnyel jár, amit a zseniális Karinthy Frigyes úgy fogalmazott meg, hogy „álmomban két macska voltam”. Ugyanis az érintett magyar cégnek általános forgalmi adó számot kell igényelnie külföldön, és Magyarországról a célországba egyik adószámáról át kell számlázni a másik adószámára. Így a kiindulás országában (Magyarországon) Közösségen belüli termékértékesítést végez, míg a célországban közösségen belüli beszerzésként, az ottani általános forgalmi adó kulccsal kell adókötelezettségét teljesítenie. (Az Áfa törvény rendszerében saját vagyonáthelyezésről van szó, azaz saját áru mozgatása történik.)

Amint látjuk, a vevői készlet kétféleképpen „működik” az adórendszerben:

• külföldi tagállambeli eladó Magyarországon létesít vevői készletet, ebben az esetben él az egyszerűsítés lehetősége, vagy
• belföldi adóalany külföldi tagállamban létesít vevői készletet: ilyenkor a külföldi tagállam adózási rendszerének szabályai élnek, amely nem feltétlenül alkalmazza az egyszerűsítési szabályt.

Lényeges, hogy az utóbbi esetben, azaz, ha az eladó belföldön nyilvántartásba vett adóalany a Közösség valamely más tagállamában vevői készletet tart fenn, köteles a vevői készlet céljára továbbított termékekről folyamatos mennyiségi nyilvántartást vezetni annak érdekében, hogy az Áfa törvény nézőpontjából beazonosíthatóak legyenek az érintett készletek. A mennyiségi nyilvántartásnak legalább a következőket kell tartalmaznia:

• nyitó vevői készleten levő termékek mennyisége;
• vevői készletre beraktározott termékek mennyisége adó-megállapítási időszakonként;
• vevői készletből kiraktározott termékek mennyisége adó-megállapítási időszakonként;
• záró vevői készleten levő termékek mennyisége.

A vevői készletről szóló nyilvántartást vevőnként, illetőleg tagállamonként egymástól elkülönítetten kell vezetni, és tételes leltárral kell alátámasztani:

• a nyitó vevői készletet a vevői készlet létesítésének napjára,
• a záró vevői készletet a vevői készlet megszüntetésének napjára,
• egyéb esetekben pedig a nyitó és záró vevői készletet az adóalany üzleti éve utolsó napjára - mint mérleg fordulónapra - vonatkozó mennyiségi felvétellel.

A leltározásra a számviteli törvény rendelkezéseit kell megfelelően alkalmazni.

Nézzünk most néhány példát arra, hogy fest ez az „intézmény” a gyakorlatban!

 

HÁROM CÉG, DE CSAK EGY KÉSZLET…

Az Alma Kft által bérelt üzletbe/raktárba egy szlovák cég áruját tárolták be „vevői készletként” (az áru eredetét és az országba érkezését CMR igazolja). A Citrom Kft megvásárolta a leszállított áru nagy részét. A szlovák cég le is számlázta az Alma Kft felé azok eladási árát. A szlovák eladó a még a “vevői készleten” maradt áruját szeretné eladni az Alma Kft-nek. Kérdés, hogy a vázolt esetben hogyan kell kiállítani a számlát?

Ahogyan ara már tettem utalást, az Áfa törvény 259. § 26. pontja szerint a “vevői készlet” a termék leendő beszerzőjének saját raktárába vagy általa bérelt raktárba készletezésre fizikailag betárolt olyan terméket jelenti, amely a tárolás tartama alatt a termék leendő értékesítőjének tulajdonosi rendelkezése alatt áll, anélkül, hogy ez idő alatt a termék használatára, egyéb módon történő hasznosítására - ide nem értve a kipróbálást és a próbagyártást - bárki jogosult lenne, továbbá a termékértékesítés teljesítésével egyúttal, amelyet a termék leendő beszerzője kezdeményez, a termék fizikai kitárolása is megtörténik.

A példában szereplő társaságok számára ez azt jelenti, hogy a vevői készletbe történő betároláskor a betárolt termékek áfa szempontjából még az értékesítő, azaz jelen esetben a szlovák vállalkozás tulajdonában vannak és ő rendelkezhet felettük. A felek közötti értékesítés mindig csak azon termékekre vonatkozóan történik meg, amelyeket a vevő (jelen esetben az Alma Kft) magának, vagy akár a tőle rendelő másik cégnek (itt a Citrom Kft-nek) a raktárból – tulajdonszerzési céllal – kitárol. Mindig a kitárolás időpontjában teljesül a kitárolt termékekre vonatkozóan a közösségi értékesítés.

Ez azt is jelenti, hogy a szlovák értékesítő vevője a raktártulajdonos/raktárbérlő Alma Kft magyar adóalany lesz. Ezzel szemben a Citrom Kft a magyar vállalkozás (a raktártulajdonos Alma Kft) vevőjeként szerepel az ügyletben. 

Ellenkező esetben – azaz akkor, ha a szlovák társaság közvetlenül a Citrom Kft-nek adná el a termékeit - nem beszélhetnénk vevői készletről, csak arról, hogy a szlovák értékesítő és a Citrom Kft között egy közösségi termékértékesítés, illetve beszerzés zajlott, és az Alma Kft csak segített a feleknek egymásra találniuk, azaz ügynökként vett részt a folyamatban. Ekkor a szlovák társaság szabályosan járt (volna) el, ha közvetlenül a Citrom Kft-nek számláz. 

Ugyanakkor, ha a szlovák adóalany kizárólag az Alma Kft-vel (és magyarországi raktártulajdonossal) áll szerződésben és felé számlázza a raktárba betárolt termékeket, akkor a helyzet a következő:

A vevői készletből a vevő (Alma Kft, magyar adóalany) által történő termékkitárolás a kitárolás időpontjában a vevőnél Közösségen belüli termékbeszerzésnek, az értékesítőnél (a szlovák társaságnál) pedig Közösségen belüli adómentes értékesítésnek minősül. A kitárolással valósul meg a közösségi termékügylet az Alma Kft és szlovák partnere között. Ekkor kettőjük adójogi helyzetében nincs jelentősége annak, hogy az Alma Kft a továbbiakban mihez kezd a termékkel: felhasználja, vagy maga is értékesíti.

Az Áfa törvény 12. § (2) bekezdés i) pont értelmében a szlovák adóalany nem hajt végre vagyonáthelyezést a magyar Alma Kft tulajdonában lévő raktárba történő termékbehozatal kapcsán (a vevői készlet kivétel a hivatkozott szabály alól), így belföldön a szlovák vállalkozásnak adóalanyként bejelentkeznie nem kell.

A szlovák adóalany értékesítő és az Alma Kft magyar raktártulajdonos vevő közötti értékesítés mindig csak a kitárolás időpontjával és csak a kitárolt termékekre érvényesen történik. A kitárolt termékekre vonatkozóan (a kitárolás időpontjával) teljesít a szlovák értékesítő – szlovákiai adóalanyisága körében, azaz a szlovák közösségi adószámáról – adómentes közösségi termékértékesítést. Ezzel párhuzamosan a magyar Alma Kft a magyar közösségi adószáma alatt ugyancsak a kitárolt termékekre nézve Közösségen belüli termékbeszerzést vall be.

Az egyes ügyleteket a kitároláskor a szlovák cégnek az Alma Kft magyar raktártulajdonos felé le kell számláznia.

 

SEMMI SEM AZ, AMINEK LÁTSZIK…

Most nézzünk egy példát olyan háromszögügyletre, amikor a vevői készlet nem „igazi”, csak annak látszik, sőt, lehet, hogy a háromszög is „hamis”!

Egy magyar társaság francia üzletfeleinek értékesíti a termékeit úgy, hogy azokat elszállítja Franciaországba. A francia társaság azonban költséghatékonyabb megoldásnak tartaná, ha az árut Szlovákiába, a francia cég által bérelt raktárba fuvaroznák a francia cég dolgozói. Szlovákiából pedig heti rendszerességgel fogják majd elszállítani Franciaországba (más vállalkozásoktól hasonló módon beszerzett termékkel együtt, egyfajta „gyűjtő fuvarként”).

A francia cég vezetősége szerint a magyar társaságnak a számlát csak akkor kell kiállítania (a vevő francia adószámára a magyar cég magyar adószámáról), amikor a termékeket elszállítják a francia partner szlovákiai raktárából.

Kérdés, igaza van-e a francia ügyvezetőknek, vagy a magyar társaságnak be kell-e jelentkeznie Szlovákiában áfa adóalanyként, ha eleget kíván tenni francia megbízója kérésének?

A rossz hír a magyar társaság számára, hogy a francia cég által megálmodott konstrukció nem felel meg a vevői készletből történő értékesítés esetének!

Az Áfa törvény – fentebb is idézett- 12. § (2) bekezdés i) pontja szerint csak akkor lehet a magyar félnek a Közösségen belüli saját vagyon-mozgatás miatt adómentesen számláznia, ha a magyar adóalany szállítja el a terméket a Közösség más tagállamában fenntartott vevői készlete céljára. Jelen esetben pedig nem erről van szó.

Az ügylet belföldön teljesül (26.§.), így a magyar társaságnak a magyar áfa felszámításával kell számláznia a termékeket. Amennyiben a francia vállalkozás ragaszkodik ahhoz, hogy az ő dolgozói végezzék el a termékek szállítását, akkor célszerű bejelentkeznie Magyarországon áfa-alanyként, így levonásba helyezheti a magyar társaság által felszámítandó áfát. (És Szlovákiában is adószámot kell kérnie a francia cégnek.)