Bükkös, tölgyes, akácos – az erdőgazdálkodás könyvelőszemmel (2. rész)

[Az írás 1. része itt olvasható >>]

LÁBON ÁLLÓ FA – ADJUK-VESSZÜK

A Hétholdas Pagony Erdészeti és Erdőgazdálkodási Szolgáltató Kft a lábon álló akácfa erdő állományából elad 20 hektár területet. A lábon álló, 20 hektár akácerdő nyilvántartási értéke 1.490.000,-Ft. A vevő – egy fafeldolgozó kft –, míg az értékesítési szerződésben 120 m3 fa mennyiség szerepel, amelynek (nettó) ára 12.500,-Ft/ m3, azaz összesen 1.500.000,-Ft. A fa kitermelését és elszállítását a vevő saját dolgozóival és eszközeivel végezte, ennek összes költsége 150.000,-Ft volt. 

Nézzük, hogyan számolja ezt el könyveiben az eladó!

Az alábbi főkönyvi számlákon könyvelünk:

• 1243. Erdők értéke
• 311. Vevőkövetelések
• 467. Fizetendő áfa
• 8654. Tárgyi eszközök elszámolt terven felüli értékcsökkenése
• 911. Mező- és erdőgazdálkodás nettó árbevétele

Megjegyzés:

- Egyes szakkönyvekben a fenti ügylethez kapcsolódóan találkozunk még egy elszámolandó tétellel, ez az erdőfenntartási járulék, mint az értékesítőt (az erdő tulajdonosát) terhelő ráfordítás. Ez azonban 2008. január 1-jével megszűnt.

- Ahogyan arról már cikkem első részében is esett szó, az erdő faállományának értéke után nem szabad terv szerinti értékcsökkenési leírást elszámolni, ezért a faállomány értékének kivezetését terven felüli értékcsökkenésként kell könyvelni (Szt. 52.§. (5) bekezdése).

Nézzük, mi a helyzet a vevői oldalon! 

Azaz akkor, ha a vállalkozásnak a lábon álló fa vásárlását kell lekönyvelnie! A megvásárolt és kitermelt fát saját termelésű készletként számolja el a társaság. Az előző példa adatait használjuk a könyvelés során. Az alábbi főkönyvi számlákkal dolgozunk:

• 223. Vásárolt erdőgazdálkodási termények, termékek
• 253. Saját termelésű erdőgazdasági termékek
• 4541. Belföldi szállítók 
• 466. Előzetesen felszámított áfa
• 51-57. Költségnem számlák (a felmerült költségek, így például az erdőtelepítést végző dolgozók bére, stb.), és ellenszámlaként (számlabontás nélkül, 1-4. számlaosztály)
• 511. Vásárolt anyagok költségei
• 581. Saját termelésű készletek állományváltozása

Megjegyzés: a késztermék raktárra vételekor elszámolt érték – természetesen- annak nettó vételárát, és a vevőnél a kitermeléssel, szállítással összefüggésben felmerült költségeket foglalja magában.

ÁFA KONTRA KOMPENZÁCIÓS FELÁR…

Előfordulhat, hogy a vállalkozás a lábon álló fát nem egy másik cégtől, egyéni vállalkozótól vásárolja meg, hanem őstermelőtől, családi gazdaságtól. Változtat-e az ügylet áfa-rendszerbeli megítélésén az, ha az őstermelő vágja ki a fát, és a vevő ezt (ún. választékban) vásárolja meg? Ekkor felmerül a kérdés, hogy áfával, vagy kompenzációs felárral kell-e számolnia a vevőnek. Úgy is fogalmazhatnék, hogy azt kell eldöntenünk, hogy a lábon álló fa beletartozik-e az ÁFA tv. 7.sz.mellékletének I.rész A.pont 1.sorszám alatt meghatározott "Élő növény (beleértve azok gyökereit is) megnevezés alá, vagy sem?

Nos, ha a lábon álló fa értékesítéséről van szó, akkor az eladó kivágási célra, vagy kivágási engedéllyel értékesíti az élő fát. Az eladó tehát a nyers fát értékesíti azzal, hogy a felek abban is megállapodhatnak, hogy azt a vevő fogja kivágni és feldolgozni. A lábon áll fa nem azonos az Áfa-tv. fentebb idézett megjelölt élő növénnyel. Ebből következően az értékesítést 27 %-os áfa terheli.

Őstermelő esetében ez „egyéb (a speciális jogállást emgalapozó tevékenységi körön kívüli) tevékenység” – azaz kompenzációs felárra nem tarthat igényt-, és ha nem élt az alanyi adómentesség választásának lehetőségével, akkor áfás számlát kell kiállítania az értékesítésről. Viszont, ha az őstermelőtől élő fát (csemetét) vásárolnak gyökérrel együtt, akkor alkalmazható az előzőekben megjelölt jogszabályhely, azaz az élő fa vásárlásakor az eladó – ha az áfa törvényben rögzített egyéb feltételeknek megfelel - kompenzációs felárra jogosult. Ekkor felvásárlási jegyet kell kiállítani. 

ADÁSVÉTELI SZERZŐDÉS

Az is előfordul, hogy a mezőgazdasági tevékenységet folytató vállalkozás vadon termő erdei terméket - az erdőben gyűjthető gombát, málnát, gyógynövényt, éti csigát – vásárol fel (nem egyéni vállalkozó) magánszemélyektől. Ha az érintett magánszemély nem őstermelő, akkor a vásárló számára a kiadás igazolására az adásvételi szerződés szolgál. A vállalkozásnak – kifizetői minőségében – adóelőleget kell levonnia a kifizetésből.

Ezzel összefüggésben lényeges, hogy az Szja-tv. tervezett módosítása alapján egyszerűbb lesz a kifizető dolga az adóelőleg alapjának megállapításakor. Az adótörvény 58. §-a ugyanis várhatóan kibővül egy bekezdéssel, ez lesz a (10a) bekezdés.

Eszerint „a vadon gyűjtött termék, termény (gyógy- és fűszernövények, vadon termő gyümölcsök és gombák, valamint éti csiga) magánszemély által – nem egyéni vállalkozóként vagy mezőgazdasági őstermelőként – felvásárlónak történő értékesítéséből származó bevétel 25 százaléka számít jövedelemnek. Az adót kifizetéskor a felvásárló állapítja meg és vonja le, továbbá a kifizetésekkel, juttatásokkal összefüggő adó és járulékok bevallására, megfizetésére az adózás rendjéről szóló törvényben előírt módon és határidőre – a magánszemélyhez nem köthető kötelezettségként – vallja be és fizeti meg. Az ügyletről a felvásárló két példányban vételi jegyet állít ki – feltüntetve azon a magánszemély nevét, adóazonosító jelét (ennek hiányában természetes személyazonosító adatait és lakcímét), a felvásárolt termék, termény megnevezését, mennyiségét, ellenértékét, a levont adót – amelynek egy példányát átadja a magánszemélynek, másik példányát az adózással összefüggő iratok megőrzésére előírt határidőig megőrzi. E jövedelemmel összefüggésben a felvásárlót, illetve a magánszemélyt egyéb, közteherrel összefüggő kötelezettség nem terheli.”

Az új szakasz beiktatását az indokolja, hogy nem egyértelműek a vadon gyűjthető termékekből származó jövedelem adózására vonatkozó jelenlegi szabályok, ha a tevékenységet nem egyéni vállalkozó vagy őstermelő végzi.

A javaslat – mint fentiekből kiderül - erre is konkrét előírást fogalmaz meg. Eszerint jövőre, ha a „sima” magánszemély (tehát nem egyéni vállalkozó vagy őstermelő) mondjuk bodzavirágot, vadmálnát, gombát esetleg éti csigát gyűjt az erdőben, és azt erre jogosult felvásárlónak eladja, a bevétel 25 százaléka minősül jövedelemnek. Ebből következően a szóban forgó felvásárló ebből a 25 százalékból vonja le, mint kifizető, az adóelőleget.

ANYAG VAGY ÁRU?

Tegyük fel, hogy a Hétholdas Pagony Erdészeti és Erdőgazdálkodási Szolgáltató Kft lábon álló erdőt – pontosabban csak a vágásra érett fákat – vásárol, kitermelésüket követően továbbértékesítési céllal. Kérdés, hogy a fa bekerülési értékét áru- vagy anyagbeszerzésként kell-e könyvelnie, továbbá a kapcsoló fakitermelést külön főkönyvi számlán, mint igénybe vett anyagjellegű szolgáltatás kell-e elszámolnia, vagy az az áru/anyagbeszerzés értékébe beszámító tétel?

A számviteli törvény szerint az anyagok olyan vásárolt készletek, amelyeket termék előállításához, illetve szolgáltatásnyújtáshoz szereztek be, az újratermelési folyamatban általában egyszer vesznek részt és megjelenési formájukat is általában elvesztik, a vállalkozási tevékenységet pedig jellemzően nem tartósan szolgálják.

Ezzel szemben az áruk olyan vásárolt készletek, amelyeket a vállalkozások általában értékesítési céllal szereznek be és változatlan állapotban adják tovább (bár értékük változhat).

E két meghatározást a példaként hozott esetre alkalmazva kiderül, hogy jelen esetben anyagként, illetve anyagköltségként kell lekönyvelnie a társaságnak a megvásárolt, vágásra érett fákat. 

Az igénybe vett anyagjellegű szolgáltatások körébe tartoznak – a teljesség igénye nélkül – az alábbiak: a szállítás-rakodás, a raktározás, a csomagolás, a kölcsönzés, a bérlet, a bérmunka, az eszközök karbantartása, fenntartása, javítása, a bizományi tevékenység, az ügyletszerzés, stb..

Az igénybe vett anyagjellegű szolgáltatások közül a vásárolt anyag bekerülési értékébe (Szt. 47.§. (1) bekezdése) csak a szállítási rakodási költségeket, ügynöki, bizományi díjakat és adókat (fogyasztási és jövedéki), illetékeket, hatósági díjakat kell beszámítani. A fa kitermelésével kapcsolatos költségeket tehát az igénybe vett anyagjellegű szolgáltatások körében kell könyvelnie a vállalkozásnak.

ERDŐTELEPÍTÉS INGYEN?

A Hétholdas Pagony Erdészeti és Erdőgazdálkodási Szolgáltató Kft földterületet vesz haszonbérbe, 15 évre szóló szerződés alapján, erdőtelepítés céljára. A telepítés erdővé minősítését követően a társaság körülményeinek változása miatt „feladja” az erdővel kapcsolatos terveit, és térítés nélkül visszaadja a területet a tulajdonosának. Miként kell ezt könyveiben elszámolnia a cégnek?

Az erdőtelepítést a társaság nem szolgáltatásként – azaz megrendelésre- végzi, ezért az ezzel kapcsolatban felmerülő ráfordításokat bérelt ingatlanon végzett beruházásként kell könyvelnie. Lényeges, hogy az erdőnél az elvégzett fatelepítés, a gondozás költségei beletartoznak a bekerülési értékbe, függetlenül attól, hogy a telepítés nem saját területen történik. Ennek könyvviteli lépéseit cikkem első részében mutattam be.

Az erdőtelepítés befejezésekor az erdőt átadják a földterület tulajdonosának. Az erdőtelepítés átadása történhet(ne) adásvételi szerződés alapján (amelyet az átadó társaság értékesített beruházásként számol el), de történhet térítés nélkül is, mint jelen esetben. Ekkor a már erdőnek minősíthető – a cég által használatba nem vett- telepítést beruházásként kell átadni, a térítés nélküli átadás szabályai alkalmazásával.

Azaz a térítés nélkül átadott beruházás könyv szerinti értékét rendkívüli ráfordításként kell elszámolnia – kivezetnie a könyveiből, az Szt. 86.§. (7) bekezdése a) pontja alapján - a vállalkozásnak. (2016-ban történő átadás esetében egyéb ráfordításként, mivel a rendkívüli bevételek és ráfordítások kategóriája megszűnik.)

Az átadónak a beruházás kivezetésével párhuzamosan a Tao-tv. 7. § (1) d) pontja értelmében csökkentenie kell adóalapját az e címen kivezetett nyilvántartási értékkel, majd a Tao-tv. 8. § (1) b) pontja értelmében növelnie kell adóalapját az átadott beruházás könyv szerinti értékével.

Ugyanakkor a Tao-tv. 8. § (1) d) pontja értelmében növeli az adóalapot az a költség, ráfordítás, amely nincs összefüggésben a vállalkozási, bevételszerző tevékenységgel (tekintettel a Tao tv. 3. mellékletében felsoroltakra is).

A Tao-tv. 3. számú mellékletének A/13. pontja szerint nem a vállalkozási tevékenység érdekében felmerülő költségnek, ráfordításnak minősül – egyebek mellett – a térítés nélkül átadott eszköz könyv szerinti értéke, amennyiben az átadó társaság „nem rendelkezik a juttatásban részesülő nyilatkozatával, amely szerint a juttatás adóévében az eredménye a juttatás következtében elszámolt bevétel nélkül számítva nem negatív, amelyet a beszámoló elkészítését követően nyilatkozat útján is igazol.” (Egy kivétel van e szabály alól, ha adomány céljára adja, vagy közhasznú szervezetnek történik az átadás. Az adomány fogalmát a Tao-tv. 4. §1/a. pontjában találjuk.)

Amennyiben a földterület tulajdonosa, a bérbeadó megteheti/megteszi a fenti nyilatkozatot - mondjuk belföldi vállalkozás-, akkor a nála rendkívüli bevételként megjelenő tétel után ő fizeti meg az adót.

Ha a bérbeadó magánszemély (aki nem egyéni vállalkozó, és térítés nélkül veszi át a beruházást, akkor annak az áfát is magában foglaló piaci értéke a személyi jövedelemadóról szóló törvény szerint a magánszemély bevételének, az Szja-tv. 28.§-ban részletezettek szerinti egyéb jövedelemnek minősül, amelyet személyi jövedelemadó és 27% egészségügyi hozzájárulás terhel.

Nem szabad megfeledkezni az áfáról sem! Ha az adott beruházással összefüggésben levonási jog illette meg az adózót, akkor annak a térítés nélküli átadása – az Áfa tv. 11.§-a értelmében – mégis ellenérték fejében történő átadásnak minősül, tehát adóköteles ügylet. (Ez esetben is kivétel a közcélú adomány, az Áfa-tv. 11.§ (3) bekezdése a) pontja szerint. A közcélú adomány Áfa-tv. szerinti fogalmát a. 258. §. 9/a. bekezdése határozza meg.)

Lényeges, hogy az átvevő beleegyezésével az áfa áthárítható az átvevőre (amennyiben az átvevő társaság, élhet az adólevonási jogával).