A számlázás szabályai és a számla kibocsátásának időpontja – 3. rész: Speciális rendelkezések I.
[A cikksorozat első része (A számlaadási kötelezettségről) itt >>, második része (Az általános szabályokról) itt olvasható >>]
Az egyes speciális rendelkezések között megtalálható ügyletek kapcsán általánosságban elmondható, hogy a rendelkezések nem azok tényállásszerű megvalósulásához kötik a teljesítési időpontot, hanem egyéb indokok alapján más körülményhez, mint például a számla kézhezvétele vagy az ellenérték megfizetése. Amennyiben tehát az adott ügyletre speciális rendelkezés vonatkozik a korábban részletezett általános szabály nem alkalmazható. Tekintsük át ezeket a speciális ügyleteket!
RÉSZTELJESÍTÉS
Az Áfa tv. úgy rendelkezik, hogy ha a termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében az ügylet tárgya természetben osztható, és a részteljesítésnek egyéb akadálya nincs, a részteljesítés is teljesítés.
Az áfa rendszere nem fűz eltérő jogkövetkezményt a rész-, illetve a végteljesítéshez. A részteljesítés is teljesítésnek minősül, így ennek következményeképp beáll az adó-megállapítási és fizetési kötelezettség. Fontos ugyanakkor, hogy részteljesítés esetén az ügylet tárgyának természetben oszthatónak kell lenni, ellenkező esetben adófizetési kötelezettség nem keletkezik.
A részteljesítésre tipikus példa az építőipari tevékenység. Az építőipari szolgáltatások esetén gyakori, hogy a felek a munka egyes részeinek átadásában-átvételében állapodnak meg, teljesítési igazolás kiállítására kerül sor, amelynek napja részteljesítésként teljesítési időpontot, és így adófizetési kötelezettséget generál.
BÍRÓSÁG VAGY MÁS HATÓSÁG ÁLTAL HOZOTT HATÁROZAT
Az Áfa tv. kimondja, hogy bírósági vagy más hatósági eljárás keretében bíróságnak vagy más hatóságnak nyújtott szolgáltatás esetében, ha az ennek fejében járó ellenértéket a bíróság vagy más hatóság határozattal (végzéssel) állapítja meg, teljesítés az ellenértéket megállapító jogerős határozatnak (végzésnek) a szolgáltatás nyújtójával történő közlése.
Amennyiben egy ügylet nem a felek megállapodásával, hanem valamely bíróság vagy más hatóság jogi aktusával, határozatával jön létre, akkor a tényállásszerű megvalósulás nem a teljesítéshez kötődik, hanem az ellenértéket megállapító jogerős határozat közléséhez. A bírósági vagy hatósági eljárások során ugyanis az igénybe vett igazságügyi szakértők, tolmácsok, kirendelt védők és pártfogó ügyvédek díját határozattal állapítják meg. Ez ellen fellebbezésnek van helye, így a szolgáltatás nyújtója a tényleges díjazásáról a jogerős határozattal értesül.
Például, ha a bíróság által kirendelt áfa alany igazságügyi szakértő, az őt megillető munkadíjról a számlát úgy állítja ki, hogy annak teljesítési időpontja az a nap lesz, mely napon a díját megállapító határozatot vele közölték.
Fontos megjegyezni, hogy a bíróság döntése alapján a perköltség viselésére kötelezett fél által a másik fél részére kifizetett perköltség az Áfa tv. tárgyi hatályán kívül esik, tekintettel arra, hogy a perköltségre jogosult fél nem nyújt semmilyen szolgáltatást a perköltség viselésére köteles fél részére, így ezzel kapcsolatban adófizetési kötelezettség sem keletkezik.
IDŐSZAKOS ELSZÁMOLÁS
Az Áfatörvény 58. § értelmében termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében, ha a felek részletfizetésben vagy határozott időre szóló elszámolásban állapodtak meg, teljesítés az ellenérték megtérítésének esedékessége, amelyre az adott részlet vagy elszámolás vonatkozik főszabály szerint.
Két ügylettípus tartozik az előző rendelkezés hatálya alá:
- Az elszámolási időszakos ügylet esetében a felek abban állapodnak meg, hogy közöttük a jövőben történő teljesítésekről nem egyenként, hanem időszakonként összevontan számolnak el.
- Részletfizetéses ügyletről pedig akkor beszélünk, ha a felek határozott időre kötnek egymással szerződést úgy, hogy részidőszakonként fizetik meg a megállapodott időszakra vonatkozó díjat, vagy határozott időszakra kötött szerződés kapcsán az ellenértéket részidőszakokhoz kapcsoltan – nem pedig egy összegben – fizetik meg.
(Érdemes megemlíteni, hogy az Áfa tv. kizárja a folyamatos teljesítés alkalmazását a zárt végű lízingeknél, így az kizárólag szolgáltatásnyújtás esetén értelmezhető.)
A szabályozás lényege, hogy a fentekben meghatározott ügyletek esetén az adózásbeli teljesítés elválik a polgári jogi teljesítéstől, melynek indoka a gazdasági esemény kapcsán az adófizetési kötelezettség megállapításának eltérő – azaz nem a polgári jogi teljesítéshez kötődő – időpontja.
Ide tartozik például:
- a bérbeadás (feltéve, hogy nem egyszeri alkalomról van szó),
- a közüzemi szerződések alapján nyújtott szolgáltatások, vagy
- az olyan könyvelési, fuvarozási és egyéb szolgáltatások, melyek esetében a felek úgy állapodnak meg, hogy a díjat havonta egyszer számlázzák ki.
Az időszakos elszámolású ügyletek számlázással és áfa teljesítési időpontjával kapcsolatos változása két lépcsőben valósul meg:
- Adótanácsadók, könyvviteli, könyvvizsgálati szolgáltatást végzők időszakonkénti elszámolásban vagy fizetésben állapodnak meg vagy szolgáltatásnyújtás ellenértékét meghatározott időszakra állapítják meg: 2015. 06. 30 után kezdődő időszakra, ha a fizetés esedékessége is 2015. 06. 30-át követő időpont,
- a többi folyamatosan teljesített termékértékesítésnél és szolgáltatásnyújtásnál az olyan 2015. december 31-ét követően kezdődő elszámolási vagy fizetési időszakokra kell először alkalmazni, amelyeknél a fizetés esedékessége 2015. december 31-ét követő időpont.
A teljesítés időpontja a főszabály szerint az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napja. Ezen főszabályt csak akkor kell alkalmazni:
- ha az elszámolási időszak utolsó napján történik meg a számlakiállítás és a fizetés is (azonnali készpénzfizetés),
- ha hamarabb történik meg a fizetés, a számla kiállítására azonban az elszámolási időszak utolsó napját követően kerül sor,
- ha a számlakiállítás megtörténik az elszámolási időszak utolsó napja előtt, de a fizetés az elszámolási időszak utolsó napján esedékes.
Az időszakos elszámolású ügyletek teljesítési időpontjának kivételes szabályai:
Előrefizetés
Az új teljesítési időpontra vonatkozó különös szabályok alapján a teljesítési időpontja a számla vagy a nyugta kibocsátásának időpontja, amennyiben az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszakra vonatkozó ellenérték megtérítésének esedékessége és a számla vagy a nyugta kibocsátása az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napját megelőzi.
Például, ha az augusztus havi könyvelési díjról 2015. július 25-én kerül kiállításra a számla, amely augusztus 10-ig esedékes, akkor áfa szempontjából július 25. a teljesítési időpont.
Ha az augusztus havi könyvelési díjról a számlát 2015. augusztus 5-én állítják ki, és az alapján a fizetés augusztus 25-én esedékes, akkor nem augusztus 25. vagy augusztus 31. a teljesítési időpont, hanem augusztus 5., a számlakiállítás időpontja.
Fontos kiemelni, hogy a számlakiállítás időpontját most már figyelembe kell venni.
Utólagos fizetés
A másik különös szabály alapján a teljesítés időpontja az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszakra vonatkozó ellenérték megtérítésének esedékessége, de legfeljebb az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napját követő 30. nap, amennyiben az ellenérték megtérítésének esedékessége az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napját követő időpontra esik.
Például, ha az augusztus havi könyvelési díj 2015. szeptember 10-ig esedékes, akkor szeptember 10. a számlán szereplő teljesítési időpont (mert ez még benne van a 30 napban), így itt alkalmazható a fizetési határidőre vonatkozó kitétel. Havi bevalló esetén ezen összeget az október 20-ig beadandó bevallásban kell figyelembe venni.
Ha a példa szerint az augusztus havi könyvelési díjnak 2015. október 5. a fizetés határideje, akkor október 5-ét kell viszonyítani az elszámolási időszak utolsó napjához, augusztus 31-hez. Megállapítható, hogy ez meghaladta a 30 napot, ezért a fizetési határidő (október 5.) nem írható teljesítési időpontként a számlára. A teljesítés időpontja a 30. nap, azaz szeptember 30. Ezt a szeptemberről beadott áfa bevallásban kell szerepeltetni, amelyet havi bevallás esetén október 20-ig kell benyújtani.
Összefoglalva, a teljesítési időpont négyféle lehet:
- az elszámolási időszak utolsó napja, amennyiben azonnali készpénzfizetéses alapján történik a számlakiállítás, vagy utólagos a számlakibocsátás, mivel már esedékes volt a fizetés;
- a számlakiállítás napja, ha az elszámolási időszak utolsó napja előtt kerül kiállításra a számla és a fizetés is esedékes;
- a fizetés esedékessége, ha a fizetés az elszámolási időszak utolsó napját követően esedékes, de még 30 napon belül;
- az elszámolási időszak utolsó napjától számított 30. nap, ha a fizetés ezt követően esedékes.
Példák a teljesítési időpont meghatározására:
1. Könyvviteli szolgáltatásnál:
-az elszámolási időszak 2015. június 10.-július 10. közötti,
-a fizetési határidő 2015. augusztus 31.
-a teljesítés időpontja 2015. augusztus 31.
Tekintettel arra, hogy az elszámolási időszak nem 2015. június 30-át követően kezdődik, tehát még nem alkalmazandóak az új szabályok, hanem a jelenlegi szabály szerint a fizetés esedékessége lesz a teljesítés időpontja.
2. Könyvviteli szolgáltatásnál:
-az elszámolási időszak 2015. július 20-tól 2015. augusztus 20-ig tart,
-az ellenérték megfizetésének esedékessége 2015. augusztus 15.,
-a számla 2015. augusztus 23-án kerül kiállításra.
A teljesítés időpontja 2015. augusztus 20., mert a főszabályt kell alkalmazni (a fizetés esedékessége ugyan megelőzte, de a számla kibocsátása csak augusztus 20. követően történt).
3. Könyvviteli szolgáltatásnál:
-az elszámolási időszak 2015. július 20-tól augusztus 20-ig tart,
-az ellenérték megfizetésének esedékessége augusztus 10.
-a számla már augusztus 4-én kiállításra került.
Ebben az esetben a teljesítés időpontja 2015. augusztus 4., mert a számla és a fizetés esedékessége is megelőzte az időszak utolsó napját.
4. Könyvviteli szolgáltatásnál:
-az elszámolási időszak 2015. augusztus 15-től szeptember 15-ig tart,
-a fizetés esedékessége 2015. szeptember 20.,
-számlakibocsátásra nem került sor.
A teljesítés időpontja 2015. szeptember 20. A második kivételes szabályt kell alkalmazni, mert a fizetés esedékessége az időszak végét követi, de még nem telt el 30 nap.
5. Ha ugyanebben az esetben
-a fizetés esedékessége 2015. október 25.,
A teljesítés időpontja a 30 napos szabály figyelembevételével 2015. október 15., mert ezen a napon teljesül a fizetéssel érintett időszaktól számított 30. nap.
6. A főszabályt tehát csak abban az esetben kell alkalmazni, ha az időszak utolsó napja és a fizetési határidő egybeesik. Ez attól is függ, hogy hogyan értelmezik a felek a fizetéssel vagy elszámolással érintett időszakot.
Például, ha egy lízingszerződésben - a konkrét időszak meghatározása nélkül - időszakonként történik a fizetés (minden hónap 5-én kell fizetni), akkor a fizetéssel érintett időszak az egyik hónap 5-től a következő hónap 5-éig terjedő időszak. Az időszak utolsó napja tehát meg fog egyezni a fizetési határidővel, hiszen ebben az esetben a fizetési határidők közötti időszakot kell fizetéssel érintett időszaknak tekinteni.
Bérleti szerződések esetén, ahol a közüzemi szolgáltatásokat "csúszással" számolják a bérleti díjakkal, pl. a márciusi bérleti díjjal esedékes a januári közüzemi díj, akkor ebben az esetben a márciusi időszak lesz a közüzem tekintetében is a teljesítés időpontja, mivel a bérbeadás tekintendő főszolgáltatásnak, melynek sorsát osztja a teljesítési időpont.
Ami nem változik:
- az elszámolási időszak nem lehet hosszabb tizenkét hónapnál. Ha mégis hosszabb, akkor a 12. hónap utolsó napja a teljesítési időpont.
- Közösségen belüli (EU) adómentes termékértékesítésnél az elszámolási időszak nem lehet hosszabb egy naptári hónapnál, ha mégis hosszabb, akkor a hónap utolsó napja a teljesítési időpont.
- külfölditől igénybe vett (nemzetközi fordított adózású) szolgáltatásnál egy naptári évnél nem lehet hosszabb az elszámolási időszak.
- az 58. § szerinti folyamatos teljesítésű szabály nem alkalmazható az Áfa törvény 10. §-a szerinti ügyletekre (zárt végű lízing, részletre vétel)
- devizás számlánál továbbra is a számla kibocsátásának napján érvényes árfolyamon kell forintosítani
(A speciális szabályok bemutatását az írás következő részében folytatjuk.)