Kompenzációs felárra jogosultak áfa-elszámolása és ellenőrzése

SZEMÉLYI ÉS TÁRGYI FELTÉTELEK – AZ ELLENŐRZÉS ALAPJA

Az első ellenőrzési pont a különös jogállás feltételei maradéktalan teljesülésének vizsgálata. Az Áfa törvény szerint mezőgazdasági tevékenységet – az adótörvényben részletezett feltételek mellett -, a forgalmi adózás szempontjából különös szabályok alkalmazásával lehet folytatni. A „lehet” jelen esetben azt jelenti, hogy ezek a speciális előírások az adott tevékenység áfa-elszámolásának fő szabályai, de az adóalany lemondhat erről a megkülönböztetett jogállásáról – ezt előzetesen be kell jelentenie az adóhatóságnak -, és fizetheti az áfát az általános szabályok szerint, így választhatja alanyi adómentességet is (természetesen annak törvényi feltételei mellett).

Miről van szó? Mit is takar a „különleges jogállás”?

A mezőgazdasági tevékenységet folytatók különleges jogállásának kulcsszava a „kompenzációs felár”, és az adótörvény vonatkozó szabályai – az itt előírt feltételek - adják ennek jogi kereteit.

Ennek lényege, hogy a mezőgazdasági termelő e tevékenysége alapján nem köteles áfát fizetni, de beszerzéseinek előzetesen felszámított adóját sem vonhatja le - ez eddig a pontig az alanyi adómentességre hajaz, de van benne egy „csavar” is, ugyanis - az elveszett előzetesen felszámított adóját a jogalkotó kompenzálja (innen a jogintézmény elnevezése is), és egyfajta átalányban téríti meg.

Az érintettnek joga van az értékesítései ellenértékét a törvény által termékre, szolgáltatásra előírt mértékű kompenzációs felárral megnövelni (Áfa törvény 7. számú melléklete), és az adóalany vevő a felvásárlási jegyet (okiratot) ennek figyelembevételével állítja ki. (Ez utóbbiról még lesz szó.)

Lényegében a jogalkotó azt igyekezett e jogcímen visszaadni, ami az adott termékre, szolgáltatásra irányadó áfa mérték és a termelő beszerzéseinek áfája összevonásával - szerinte – átlagosan a termelőnél maradna, mint visszaigényelhető adó.

E jogálláshoz személyi feltételek is kapcsolódnak, azaz az adótörvény a mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalanytól – a konkrét tevékenység végzésén túlmenően –elvárja, hogy megfeleljen a 197.§.-ában felsoroltaknak. Azaz

• a Kkv. törvény rendelkezései szerint mikro- és önálló vállalkozásnak minősüljön,
• belföldi adóalany legyen,
• ne válassza a különleges jogállás helyett az áfa megállapításának általános szabályait.

A különleges jogállású mezőgazdasági termelőként az adóalany nem minden tevékenységével összefüggésben jogosult a kompenzációs felárra, csak azon ügyleteire érvényesen, amelyeket az adótörvény (198.§. (1) bekezdésében) meghatároz. A gyakorlatban viszont gondot okoz – és ez sokszor alapja az adóhatósági szankcióknak is, ha az adóalany „belefut” egy ellenőrzésbe - az, hogy az adótörvény mezőgazdasági tevékenységen nem a szó köznapi értelme szerinti tevékenységet érti, hanem azt, amely kompenzációs felárra jogosít.

Ennek megfelelően mezőgazdasági tevékenységről – többek között - csak akkor beszélhetünk, ha:

• a termék, termény általános szabályok szerint áfát fizető, adóalany felvásárlója, illetve a szolgáltatás igénybevevője köteles kompenzációs felárat fizetni.
• az érintett termelő meghatározó részben minősül mezőgazdasági tevékenységet folytatónak, azaz a mezőgazdasági tevékenységből származó bevétele meghaladja az egyéb (mondjuk egyéni vállalkozóként végzett kereskedelmi tevékenységből vagy ingatlan bérbeadásából származó) bevételét. Mezőgazdasági tevékenységet folytató továbbá az is, akinél nem teljesül a „meghatározó részben” kitétel, de az egyéb bevétele nem több mint az alanyi mentességre jogosító értékhatár (6 millió Ft).
• saját előállítású termény, termék értékesítésére, illetve saját eszközeivel végzett szolgáltatásra kerül sor. Ebből következően nem minősül mezőgazdasági tevékenységet folytatónak és kompenzációs felárra jogosultnak például az, aki vásárolt vagy a bérleti díjként megszerzett terményét adja el.
• az érintett személy adószámmal rendelkezik, amelyet a felvásárlási okiraton fel kell tüntetni. Ennek hiányában kompenzációs felárra nem tarthat igényt.

A fentiekhez – a vevő áfa rendszerbeli jogállásához- kapcsolódóan fontos, hogy abban az esetben, ha a termelő más személynek értékesít – mondjuk nem áfa alany magánszemélynek vagy olyan adóalanynak, aki/amely szintén kompenzációs felárra jogosult -, akkor ezen ügyletei után kompenzációs felárra nem tarthat igényt, és áfa fizetési kötelezettség terheli (amennyiben nem választott alanyi adómentességet). Ez azzal is jár, hogy számlát vagy nyugtát kell kiállítania az értékesítésről (azaz nem a vevő állít ki felvásárlási jegyet, hanem a termelő számlát, nyugtát).

Nézzünk példát a fentiekre!

A mezőgazdasági kistermelő az általa termelt burgonyát értékesíti

A) egy élelmiszer-nagykereskedelemmel foglalkozó (az általános szabályok szerint áfát fizető) belföldi társaságnak,

B) nem egyéni vállalkozó magánszemélynek,

C) egy lengyel mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalanynak, aki Lengyelországban a hozzáadottérték-adóban térítési átalányra (a magyar szabályozáshoz hasonló „kompenzációs felárra”) jogosult,

D) egy orosz kereskedőnek,

E) egy osztrák, az osztrák szabályok szerint a hozzáadottérték-adót az általános előírások szerint fizető vállalkozásnak.

A vevők belföldön veszik át az árut, és maguk intézkednek az elszállításáról.

Kérdés: fenti esetekben jogosult-e a termelő a kompenzációs felárra?

Az Áfa törvény 7. számú melléklete szerint (is :)) a burgonya mezőgazdasági termék. Ebből következően termelése az Áfa törvénynek is tetsző mezőgazdasági tevékenység. Elvileg tehát a termelő jogosult a kompenzációs felára, ha eladja az általa termelt burgonyát. Az ördög azonban – ahogy mondani szokás – mindig a részletekben lakik, jelen esetben az adótörvénynek a vevővel kapcsolatos feltételei közt (200.§.).

Eszerint ahhoz, hogy a termelőnek joga legyen a kompenzációs felárra, az szükséges, hogy a vevő

• belföldön nyilvántartásba vett adóalany legyen, aki/amely nem folytat mezőgazdasági tevékenységet,
• a Közösség valamely más tagállamában vagy harmadik államban nyilvántartásba vett adóalany, aki/amely nem minősül az illetősége szerinti állam joga alapján (a Héa-irányelv XII. címének 2. fejezetében meghatározott) térítési átalányra jogosult adóalanynak.

További feltétel, hogy az értékesítés teljesítési helye belföld legyen. A példaként hozott esetben ez utóbbi valamennyi vevőre nézve teljesül, így a termék és a teljesítési hely tehát stimmel, de nézzük, mi a helyzet a vevőkkel!

Válasz:

Az A) esetben a vásárló maga a tökély: belföldi adóalany, kereskedő (azaz nem mezőgazdasági tevékenységet folytat), ráadásul az általános szabályok szerint fizeti az áfát. A felvásárlási jegy kiállításának és a kompenzációs felárnak nincs semmi akadálya.

A B) eset már kevésbé rózsás: a vásárló nem adóalany magánszemély. Ezért annak ellenére, hogy mezőgazdasági tevékenység során előállított termékről van szó, az ügylet mégsem minősülhet kompenzációs felárra jogosító mezőgazdasági tevékenységnek, hanem egyéb tevékenységként kell kezelni. Az értékesítésről nyugtát (a vevő kérésére számlát) kell a termelőnek kiállítania, és ha nem választott alanyi adómentességet, vagy annak értékhatárát már az egyéb értékesítéseivel túllépte, akkor áfát is fel kell számítania.

Ugyanez a helyzet a C) esetben, a lengyel vásárlóval kapcsolatban!

A D) esetben az orosz kereskedő eleget tesz az adótörvény elvárásainak, tehát a kompenzációs felár jár a termelőnek. Ezt azonban nem a felvásárlási jegyen – ezt ugyanis a vevőnek kellene kiállítania -, hanem az értékesítésről kiállított számlán kell a termelőnek feltüntetnie. Ez a gyakorlatban azt jelenti, hogy a számlára az adó alapja helyett a kompenzációs felár alapját, az alkalmazott adómérték helyett pedig a kompenzációs felár mértékét írja. (Számla ügyben az Áfa törvény 202.§-ában kell elmélyednie a kompenzációs felárral külföldi vevőnek értékesítő termelőnek.)

Az E) esetben szintén jár a kompenzációs felár, de az értékesítésről itt is számlát kell kiállítani.

A MEZŐGAZDASÁGI TEVÉKENYSÉG „VADHAJTÁSAI”

Akadnak mindenre elszánt őstermelők, akik attól sem riadnak vissza, hogy egyéni vállalkozóként kereskedelmi tevékenységet folytassanak, és „őstermelt” terményeiket is értékesítsék. Ekkor azonban sajátos helyzetben találják magukat. Ha az egyéni vállalkozó e minőségében más termelőtől vásárol – maradjunk az előző példánál – burgonyát, akkor kiállítja a felvásárlási jegyet és a szóban forgó termelő jogosult a kompenzációs felárra.

Ezzel szemben az őstermelői énjétől vásárolt burgonya után nem jár a kompenzációs felár, és az ügylet bizonylata már csak számla lehetne, amit őstermelőként kellene kiállítania. Azért csak kellene, mivel saját magától nem vásárolhat, illetve önmagának nem értékesíthet. Így természetesen nem tarthat igényt saját magától kompenzációs felárra sem.

Továbbá az Áfa törvény szerint számlát csak akkor kell az adóalanynak kiállítania, ha a vevő, a szolgáltatás igénybe vevője tőle eltérő személy vagy szervezet (159.§. (1) bekezdése). Az őstermelői tevékenysége mellett egyéni vállalkozóként is működő személy jogviszonyai szerint nem minősül külön-külön áfa-adóalanynak.

Az Áfa törvény alkalmazásában az adóalanyként végzett gazdasági tevékenysége szempontjából nincs jelentősége annak, hogy a tevékenységet egyéni vállalkozói igazolvány és/vagy őstermelő igazolvány alapján végzi-e az érintett, a magánszemély az egyéni vállalkozói igazolvány és az őstermelői igazolvány szerinti tevékenységét ugyanazon áfa adóalanyisága keretében végzi.

Aki egyéni vállalkozóként az egyszerűsített vállalkozói adó szabályai szerint adózik és e mellett őstermelő is, kompenzációs felárat nem kaphat a felvásárlótól, mert nem vonatkozik rá az Áfa törvény kompenzációs felárat szabályozó rendelkezése. Ilyen esetben felvásárlási okiratot sem állíthat ki a felvásárló.

 

NAGYÍTÓ ALATT A FELVÁSÁRLÁSI JEGY (OKIRAT)

A következő lépésben az adóhatóság a felvásárlási jegyeket veszi górcső alá. A kompenzációs felárat a felvásárló adóalany által kiállított és a törvényben meghatározott követelménynek megfelelő adattartalmú felvásárlási okirat alapján lehet kifizetni. 

A felvásárlási okiratot kizárólag a felvásárló állíthatja ki, tőle ezt a kötelezettséget más nem vállalhatja át.

A bizonylat két példányban és a törvény által tételesen meghatározott adattartalommal készül, amelynek első példányát a mezőgazdasági tevékenységet végző, a másolati példányát a felvásárló kapja.

A felvásárló az okirat nála maradó példánya birtokában gyakorolhatja adólevonási jogát, legkorábban akkor, amikor a beszerzés kompenzációs felárral növelt ellenértékét a mezőgazdasági tevékenységet folytatónak maradéktalanul megtérítette. Az ellenérték részleges megtérítése, illetve az alakilag és tartalmilag nem megfelelő felvásárlási okirat a felvásárlót nem jogosítja a kompenzációs felár levonására.

Ahogyan arról fentebb már volt szó, a különleges jogállású mezőgazdasági termelő ügyleteinek jellemzően a felvásárlási okirat az alapbizonylata, amennyiben belföldi felvásárló a vevője.

Az adóhatóság ellenőrzései során vizsgálja, hogy a felvásárlási okiratokra előírt kötelező tartalmi és formai követelményeknek megfelel-e az adóalany birtokában lévő bizonylat, de emellett a felvásárlási okiraton szereplő adatok valóságtartalmának is utánajárnak a revizorok.

Ezt természetesen a kompenzációs felárat levonható áfaként elszámolható adóalanynál vizsgálják elsősorban. Ez az a terület ugyanis, ahol leginkább sikerrel járnak, sokszor találnak fiktív ügyletet dokumentáló bizonylatot. Gyakori, hogy a felvásárlási jegy ugyan minden formai feltételnek megfelel, de amikor az azon értékesítőként feltüntetett őstermelőt megkeresi és nyilatkoztatja az adóhatóság, kiderül, semmi köze az ügyhöz (például nem ő értékesítette az adott terméket, vagy a felvásárlási okiraton szereplő aláírása bizonyul hamisnak). Ezekben az esetekben nyilvánvalóan fiktív ügyletről van szó.

Az is előfordul, hogy a felvásárlási jegyen feltüntetett termék vagy szolgáltatás besorolásával van gond, azaz azok nem felelnek meg az Áfa törvény 7. számú melléklet I. és II. részében felsoroltaknak. Ekkor a felvásárlási okirat kiállítására és a kompenzációs felár érvényesítésére jogszerűen nem volt lehetősége a feleknek. Az értékesítőnek, szolgáltatásnyújtónak számlát kell(ett volna) kiállítania az Áfa törvény általános szabályai szerint.

S ezzel elérkeztünk az adóellenőrzések harmadik lényeges területéhez, a számla-, illetve nyugtaadási kötelezettség teljesítésének vizsgálatához!

FELVÁSÁRLÁSI JEGY: NEM --- NYUGTA, SZÁMLA: IGEN 

Fentebb már volt szó arról, hogy a mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalanyt az e tevékenységén kívüli tevékenységét érintően számla-, vagy nyugtaadási kötelezettség, illetve, ha nem választotta az alanyi adómentességet, akkor adófizetési kötelezettség is terheli (természetesen ezzel párhuzamosam az e körbe tartozó értékesítéséhez kapcsolódóan az előzetesen felszámított adó levonásának joga is megilleti).

A számla- és nyugtaadási kötelezettség teljesítésével kapcsolatos szabálytalanságokon legkönnyebben a piacokon árusító termelők csíphetőek rajta, így a revizorok is itt csapnak le legtöbbször.

HA A VEVŐ FIZETI AZ ÁFÁT…

A mezőgazdasági tevékenységet folytatók banánhéja a belföldi fordított adózás is. Az Áfa törvény 6/A. számú melléklete tételesen, VTSZ szerinti felsorolással határozza meg azokat a mezőgazdasági termékeket, amelyek értékesítésekor fordított adózást kell alkalmazni (az Áfa törvény 142. § (1) i) pontja alapján). Fontos, hogy ez nem vonatkozik a különleges jogállású termelő e tevékenysége körébe tartozó termékértékesítésére és termékbeszerzésére.

Ezért első lépésként azt vizsgálja a revizor, hogy az adott értékesítés vagy beszerzés melyik kategóriába sorolandó: az általános vagy különös körbe. Például, ha a termelő a saját maga által termelt szőlőt értékesíti, akkor az a különös, míg akkor, ha a szőlőt maga is mástól vásárolta és úgy adja el, akkor az általános kategóriába tartozik az ügylet – áfa szempontjából.

Az ügyletben eladóként részt vevő adóalanytól ezért ún. adóalanyisági nyilatkozatot kell kapnia a vevőnek. Ebből ki kell derülnie, hogy az eladó mely tevékenységi körébe tartozó értékesítésről van szó.

Az adóhatóság tapasztalatai szerint általában a vevő megkapja ezt a nyilatkozatot, de gyakran hiányos adattartalommal. (A nyilatkozat formája nem kötött, így megfelelő minta hiányában, előfordul, hogy pont a lényeg marad le az iratról.) Általában az értékesítő csak annyit ír a nyilatkozatban, hogy ő őstermelő, vagy egyéni vállalkozó, de azt már nem tűnteti fel rajta, hogy milyen minőségben értékesítette az adott terméket.

Vizsgálja továbbá a hatóság a fordított adózás hatálya alá tartozó értékesítéseknél azt is, hogy a felek megfelelnek-e a vonatkozó személyi feltételeknek, valamint a termékek nyomon követhetősége érdekében bevezetett adatszolgáltatási kötelezettség teljesítését, és az abban megadott adatok valódiságát is ellenőrzi a hatóság.

 

TÚL A HATÁRON…

Az adóhatósági ellenőrzésekkor a külföldre történő értékesítések sem maradnak ki az vizsgálati körből.

Ezeknél az ügyleteknél az egyik legfontosabb ellenőrzési szempont az, hogy az adott termék igazoltan és végleges rendeltetéssel valóban elhagyta-e Magyarország területét. Gyakrabban megtörténik, mint gondolnánk, hogy a külföldi vevő – ilyen- vagy olyan okból - nem szállítja ki a valóságban a terméket az országból. Ennek viszont az a következménye, hogy az adómentes értékesítés egyik feltétele nem teljesült, így a magyar eladónál áfa-hiányt állapíthat meg az adóhatóság.

Része az ellenőrzésnek az is, hogy vajon a leszámlázott gazdasági esemény ténylegesen végbement-e a felek között, az értékesített termék létezett-e egyáltalán, ha igen, akkor az eladó tulajdonát képezte-e, létező adóalany-e a vevő, stb.

Ezért, az üzleti partner megfelelő ellenőrzése (Áfa törvény 168/A.§.) a mezőgazdasági ágazatban működő adóalanyoknak is elemi érdeke, mert önhibájukon kívül (lényegében csúnyán becsapott, megtévesztett áldozatként) részesei lehetnek adócsalásnak, és ha büntetéssel nem is, de az adóhiány megfizetésének kötelezettségével szembe kell nézniük.