Így könyveltek ők - könyvvitel anno (3.)

A könyvviteli adatok – ha értően használják fel őket- fontos segítői a vállalkozások irányítóinak, tulajdonosainak gazdasági döntéseik meghozatalában. Ez így van most is, és – természetesen – így volt az 1920-as években is, amikor Dr. Lautenburg megírta a cikksorozatomat megalapozó tankönyvet. E könyv esetében az is érdekes, hogy annak a bizonyos, nagy gazdasági világválságnak az első évében, 1929 júliusában íródott, ami a kettős könyvvitel lényegén nyilván nem változtatott semmit, de néhány hónappal később (az oktatás szorgalmi időszakában) az olvasó „hangsúlyait” akaratlanul is áthelyezte.

Ráadásul a szóban forgó válság valójában nem is 1929-ben, hanem – az USA-ból kiindulva - már az előző évben megkezdődött, az 1929. október 24-i „fekete csütörtök” már „csak” a betetőzése volt a folyamatnak.

De mi köze volt ehhez a magyar vállalatoknak?
Az első világháború és Trianon megrázkódtatása után még éppen csak magához tért Magyarország gazdasági helyzete az 1920-as évek végére végre rendeződni látszott, köszönhetően az időszakban jellemző világgazdasági konjunktúrának. A magyar termékek számára kedvezőek voltak az értékesítési lehetőségek külföldön, szükségleteit is viszonylag könnyen be tudta szerezni az ország, illetve a kedvező külföldi hitelek is elősegítették a viszonylagos fellendülést. A gazdasági válság ezeket a feltételeket egy az egyben megszüntette.
Ami a háború utáni években előny volt, abból így lett hátrány: az ország legjelentősebb gazdasági ágazata a mezőgazdaság volt, amely a korabeli kivitel 70%-át bonyolította.
Ezért érintette igen érzékenyen a gazdaságot a külkereskedelmi cserearányromlás mellett a Magyarországon különösen nagyra nyíló agrárolló. Tekintve, hogy a válság túltermelési válság volt, a világpiac összehúzódását okozta, nehéz volt értékesíteni a magyar gabonát és lisztet, amit Magyarország legfőbb külkereskedelmi partnereinek (Ausztria, Csehszlovákia, Olaszország, Németország) felerősödő protekcionizmusa még tovább nehezített.
A túltermelési válság a mezőgazdaságban mindig árcsökkenést eredményez. Ez történt a magyarországi búzaátlagárakkal is, amelyek 1929-től folyamatosan csökkentek, egészen az 1934-es mélypontig (30 pengő/mázsa átlagárról 10 pengő/mázsa alá), ami az egész világon példátlannak számított, csak az argentínai árszínvonal volt hasonlóan alacsony. Az alacsonyabb árak alacsonyabb bevételeket eredményeztek, ezek pedig a gépesítés és a műtrágyahasználat csökkenéséhez, és ezáltal a terméseredmények romlásához vezetett.
A termelő vállalkozásokat, de főként a kereskedőket a határon túli partnereikhez kapcsolódva (anyag- és árubeszerzés) más országok gazdasági válsága, az ottani vállalkozók csődje is érzékenyen érintette.
1929 októberében tehát a könyvelőpalántáknak – és egyébként a cégeknek is - minden okuk megvolt arra, hogy a könyvvitel adta fogódzókba is belekapaszkodva igyekezzenek menteni, ami menthető, de legalábbis segédkezni ebben.
Ahogyan az említett tankönyv írója – ő a Budapesti kereskedelmi Akadémia tanáraként elsősorban a kereskedőkhöz szól - fogalmaz, a kereskedő, aki „a kereskedelmi üzlet vállalkozója és egyben irányítója, kell, hogy állandóan tisztában legyen a rendelkezése alá tartozó vagyonösszeg természetével, összetételével, értékével és minden egyéb tulajdonságával, hogy elhatározásaiban a rendelkezése alá tartozó vagyonösszeg adataira támaszkodhassék.”
Ez most sincs másképp, és természetesen akkor is, most is, minden ágazat vállalkozóira érvényes.
Ahogyan Lautenburg úr intelme is: „ A jólszervezettségnek egyik legfontosabb előfeltétele, hogy az összes könyvelési okmány kellő időben annak a kezébe jusson, aki a könyvelést végzi.”
Visszatérve a számlarendszerre, a tevékenység eredményét vizsgálva az alábbi számlatípusokat különböztettek meg korabeli kollégáink:
- a tőke és változásai egyenlege elszámolását szolgáló Tőkeszámlát,
- a tőkehelyettesítő számlákat,
- az Eredményszámlát,
míg a mérleg szempontjából nézve beszélhetünk
- Vegyesszámlákról (pl. Áruszámlák, Értékpapírszámlák, Berendezésszámlák),
- a Követelések (Adósok) számlájáról,
- a Tartozások (Hitelezők) számlájáról, továbbá
- a Pénztárszámláról.
A könyvelés pontosságát ún. Próbamérleg összeállításával ellenőrizték, amely lényegében az összes számla kivonatát foglalta össze, például az alábbiak tartozik és Követel egyenlegeit:
- Pénztárszámla,
- Adósok számlája,
- Áruszámla,
- Berendezésszámla,
- Hitelezők számlája,
- Tőkeszámla.
Haladjunk a fenti sorrendet követve, és nézzük meg közelebbről a tőkeszámlát!
A cég tőkéjének kezdő értéke a Tőkeszámla K oldalán jelent meg, továbbá ugyanide kerültek a tőke gyarapodását jelentő nyereség (ma azt mondanánk, hogy a pozitív adózott eredmény), míg a tőke csökkenését mutató veszteséget a számla T oldalára könyvelték.
A vállalkozás induló tőkéjének számláját – mai fogalmaink szerint – könnyű beazonosítani: ez a Jegyzett tőke főkönyvi számla. A mostani szabályok szerint erre a számlára csak akkor könyvelhetünk el bármiféle változást, ha a tőke növekedését, csökkenését (tőkeemelés, illetve leszállítás) a Cégbíróság már bejegyezte: a nyereség, veszteség kimutatására külön számlánk – az Adózott eredmény főkönyvi számla – van.
A vállalkozás vagyonában - tőkéjében – bekövetkező változások tételeit nem a Tőkeszámlán (ahol a tőke kezdő értéke állt) számolták el akkoriban sem, hanem javarészt az ún. tőkehelyettesítő számlákon.
Dr. Lautenburg szerint „a tőkehelyettesítő számlák alkalmazásának az a nagy előnye, hogy ezeknek egyenlegéből a nyereségek és veszteségek minőségük szerint csoportosítva tűnnek ki.”

Ezek körébe tartoztak, például
- Házbérszámla,
- Adószámla,
- Személyzetfizetési számla,
- Jutalékszámla,
- Kamatszámla,
- Különféle költségek számlája,
- Berendezések avulási számlája,
- Tűzkárszámla,
- Skontószámla,
- Diszkontszámla, stb.

Amint látjuk, ezek kiadásokat, ráfordításokat megtestesítő számlák – a Kamatszámla. a Skontószámla, valamint a Jutalékszámla „különcségei” mellett -, amelyeket a mostani szabályok alapján az 5. és 8. számlaosztályban megnyitott számlák képviselnek, illetve – a cég szabad döntése alapján – a 6. és 7. számlaosztályban is megjelennek. A bevételek, illetve bevétel jellegű összegeket pedig számlatükrünkben a 9. számlaosztályban találjuk.

Majd száz évvel ezelőtti kollégáink – például - a Házbérszámla egyenlegéből az adott év folyamán kifizetett házbérköltségről tájékozódtak (és tájékoztathatták a vállalat tulajdonosát), míg az Adószámla egyenlege értelemszerűen az év folyamán kifizetett adók összegét mutatta. Ha a cégtulajdonos arra volt kíváncsi, hogy az év folyamán, diszkont címén mennyit fizetett ki – azaz e jogcímen mennyi volt a vesztesége, mennyivel csökkent a tőkéje -, akkor a Diszkontszámlát kellett megnéznie.
Természetesen e számlák mindkét oldalára kerülhetett tétel, mondjuk egy könyvelési hiba miatti stornó, vagy mondjuk a háztulajdonos visszatérítette a házbér egy részét, mert elfogadta a cégnek az ingatlan állagát érintő kifogásait.

Akadtak azonban kettős szerepet betöltő számlák is, mint mondjuk a Jutalékszámla: egyik oldalán a kifizetett, míg a másikon a bevételezett (azaz a vállalatnak járó) jutalékok összegét könyvelték. Ezzel egy költség- és egy bevételszámlát egyesített magában.

Ennek logikáját követve, a kapott és fizetett kamatjövedelem adatai a Kamatszámla forgalmából, illetve egyenlegéből derültek ki.
Ha a tulajdonos azt is szerette volna tudni, hogy beszállítói – pénzben kifejezve - mennyire méltányolják a cégük iránti hűségét, illetve ő maga mennyit engedett el ugyanezen okokból a vevőinek, akkor górcső alá vehette a Skontószámlát.

Ahogyan a most hatályos számviteli törvény is megengedi a főkönyvi számlák alszámlákra bontását a vállalkozás körülményeit, tulajdonosainak információs igényét figyelembe véve – a szaktárca által közzétett számlatükör csak ajánlás -, úgy a korabeli rendelkezések sem gátolták ebben a cégeket. Az, hogy egy vállalat milyen és mennyi tőkehelyettesítő számlát alkalmaz(ott), az Lautenberg tanár úr szerint „attól függ, hogy „az illető vállalat vezetőségét a vállalat tőkéjének alakulása milyen mértékben érdekli.”

Ennek megfelelően, akadt olyan vállalat, amely csupán csak egy Költségszámla vezetésével is megelégedett, és ezen mutatta ki a tőke összes csökkenését, de a cégek többsége részletesen és sok tőkehelyettesítő számla vezetésével követte nyomon a tőkéjében bekövetkezett változásokat.
(Az Áruszámlákról már korábban volt szó, a Berendezésszámlát neveznénk most Tárgyi eszköz számláknak, a Pénztárszámla pedig nem szorul magyarázatra.)

Képzeljük el, miként is zajlott le egy feleltetés akkoriban a könyvviteltan órákon! Tegyük fel, a nebuló azt mondta, hogy „a tőkehelyettesítő számlák T egyenlege veszteséget mutat, a K egyenlege pedig nyereséget jelent.” A tanár – akár dr. Lautenburg – egészen biztosan elégedetten bólogatott ennek hallatán.

Vajon mit szólna egy mai számviteltanár ehhez? Ha túllendülünk azon az apróságon, hogy a „tőkehelyettesítő számlák” fogalmát a számvitel már nem ismeri, a megállapítás határozottan igaz a most ismert számvitel logikáját vizsgálva is.

Miről is van tehát szó?

Ha abból indulunk ki, hogy
- a vállalat költségei (az adott számlák T oldalán) csökkentik a bevételeit, pénzeszközeit – úgy is fogalmazhatnánk, hogy a vagyonát -, azaz veszteséget okoznak, míg
- a K oldalon megjelenő tételek (a költségszámlák K oldalán az elszámolt költségeket csökkentve, illetve a bevételszámlákon könyvelt bevételek) pedig növelik a vagyon, azaz nyereségről van szó,
akkor egyértelműen igazat kell adnunk a majd száz évvel ezelőtti könyvelőpalántának.

Az, ami mai szemmel nézve furcsa lehet számunkra az az, hogy a cég vagyona és az abban bekövetkező változások a vállalat tőkéjében öltenek testet, anélkül, hogy azt a mai értelemben vett saját tőke elemeire bontanánk.
Ezt, a Tőkeszámla funkcióját és működését, nevezte a könyvviteltan kizáró részletezésnek, míg például a korábbiakból ismert Áruszámlát vagy az Adósok számlát érintő elszámolásokat párhuzamos részletezésnek.

Ez utóbbi – az Adósok számlán keresztül értelmezve –azt jelenti, hogy a nevezett számla azt mutatta meg, mennyi és miként alakult a vállalat összes követelése az év folyamán. Ha a tulajdonosok nem elégettek meg pusztán egy összesítéssel – és nyilván nem, hiszen számukra fontos volt, kik a cég adósai és ezek egyenként mennyivel tartoznak -, minden adós egy külön számlát kapott, és valahányszor az egyik követelés megváltozott, a változást nem csak az Adósok számláján, de az érintett adós külön számláján is fel kellett jegyezni. A követelések és azok változásait tehát párhuzamosan, egyszerre két számlán kellett rögzíteni. Ez volt a Folyószámla, illetve a Folyószámlakönyv és annak számlái, mint például „Lakos János, Miskolc”. A Folyószámlakönyvi kivonat pedig pedig az ezek forgalmát és egyenlegeit összegző kimutatás.

Tekintve, hogy a Tőkehelyettesítő számlák képet adnak arról, hogy az egyes nyereségek és veszteségek hogyan és miből adódtak, és a Tőkeszámlára már csak ezek összesített egyenlege került, azaz itt nem beszélhetünk párhuzamos részletezésről, ez utóbbi elszámolási módot nevezték kizáró részletezésnek.

Annak érdekében, hogy év (számadási időszak) végén a záró tőkét megállapítsák, a tőkehelyettesítő számlák K egyenlegeit (nyereségek) átvezették a Tőkeszámla K oldalára, míg a T egyenlegeket (veszteségeket) a Tőkeszámla T oldalára.

Ettől célravezetőbb- és ugyancsak megengedett – megoldás volt az, hogy a Tőkeszámlára a számadási év végén csak egy tétel (a tiszta nyereség vagy tiszta veszteség) került, és a fentebb említett átvezetéseket egy közvetítő számla beiktatásával végezték el. Ez a közvetítő, technikai számla volt az Eredményszámla. A tőkehelyettesítő számlákat tehát e számlával szemben zárták le, és csak összesített eredményüket – a tiszta nyereséget vagy veszteséget) vezették át az Eredményszámláról a Tőkeszámlára.


Így festett egy Eredményszámla:

T Eredményszámla K
Házbérszámlának 400,- Skontószámlától 100,-
Tőkeszámlának 300,- Kamatszámlától 600,-
700,- 700,-

Amint látjuk, a Tőkeszámla 300,- pengő tiszta nyereséget „kapott”, azaz az egyszerűség kedvéért csak néhány tőkehelyettesítő számla egyenlegét tartalmazó Eredményszámlától.
E számla közbeiktatása azzal az előnnyel is járt, hogy általa a számadási időszak végén a vállalat nyereségeiről és veszteségeiről részletes kimutatást kapott a cég tulajdonosa.

Az Eredményszámlára egyebekben nem csak a tőkehelyettesítő számlák egyenlegei kerültek át, hanem az ún., vegyesszámlák – az egyes vagyonrészek, teherrészek elszámolása mellett tőkeelszámolást is szolgáló számlák -, mint például az Áruszámla vagy az Értékpapírszámla egyenlegei is.

Fentiek az egy vállalkozó által létesített cégek (egyéni vállalatok) könyvvitelét mutatták be, de természetesen már akkor is előfordult, hogy többen egyesítették tőkéjüket, azaz társas vállalatokat hoztak létre.
A magyar kereskedelmi törvény az alábbi társasági formákat ismerte:
- közkereseti társaság,
- betéti társaság,
- részvénytársaság,
- szövetkezet.
(Nincs új a nap alatt…)

Ezek könyvvitele az egyéni vállalatok könyvvitelétől kizárólag a tőkeelszámolás módjában különböztek. A közkereseti társaság és a betéti társaság esetében annyi Tőkeszámlát kellett nyitni, ahány tagja volt a társaságnak. A részvénytársaságok alaptőkéjét a Részvénytőke számlán, az időközben keletkezett tartaléktőkéket a tartaléktőke-számlákon kellett elszámolni, míg a szövetkezetek esetében az Üzletrésztőke számla - az előbb említett tartaléktőke-számlák mellett- szolgálta e célt.
Az már csak hab a tortán, hogy a könyvvitel utóbbi két formáció esetében ismerte a mérlegben a titkos tartalék és a nyílt tartalék kategóriáit: előbbi átváltoztatható volt utóbbira az érintett vagyonrész leltári (könyv szerinti) értéke helyett, valóságos értékében való szerepeltetésével.

Ez már ismerős, ugye?

Nos, a kettős könyvvitel – és logikája – lényegében nem változott, akár 1918-at, akár 1929-et, akár 2018-at írunk…