Kovács úr (még mindig) pácban – céltartalék peres ügyekre

Noha a szakirodalom egyik kedvelt témája – különösen a beszámoló készítésének időszakában – a céltartalék képzése, mégis akadnak örök „kérdőjeles” jogcímek, melyeknek összegére a szokásosnál nehezebb becslést adni. Ilyenek a peres ügyek is.

Kovács úr az íróasztala mögött ült és bánatosan nézegette az otthonról hozott ebédjét: egy alma kockákra vágva és egy főtt tojás. A felesége a nővére – táplálkozási szakértő – útmutatásai szerint állította össze a menüt. Kovács úr szerint ő nem kövér, pusztán csak „megemberesedett”, az ő korában már minden férfinak van egy kis pocakja.

A családi tanács szerint azonban túlsúlyos, és muszáj leadnia legalább tíz kilót, de még jobb, ha húszat.

Még a lánya – apa gyönyörű, édes kis hercegnője – sem fogta pártját.

– Áruló! – gondolta Kovács úr. A termoszban gyanús állagú, mocsárzöld lötty, valamiféle gyógytea, ami a sógornője szerint jót tesz az anyagcserének. Kovács úr beleszagolt, undorodva kapta félre a fejét. Erőt vett magán, és megadóan belekortyolt az italba. Fintorgott. – Öltek már kevesebbért is – gondolta.

Hirtelen nyílt az ajtó, és Lajos szokásától eltérően, kopogtatás nélkül nyomult be a szobába.

– Villámgyorsan keresnünk kell egy nagyon-nagyon jó ügyvédet! – lihegte.

Kovács úr megdöbbent. Lajos sokoldalú fickó, de hogy a gondolataiban is képes olvasni, ráadásul távolról…

– Szerintem is – dünnyögte sötéten Kovács úr.

– Ezek szerint már beszéltél Gézával – nyugodott meg Lajos.

– Gézával? Miért, mi történt?

– Az előbb úgy tűnt, már tudsz róla…

– Miről, az ég szerelmére? Ne beszélj rébuszokban! Nincs jó kedvem!

Lajos követte Kovács úr tekintetét a sovány ebédjét rejtő dobozra. Bólintott.

– A nálunk vásárolt íróasztal összerogyott a vevőnk alatt. Eltörte a farcsontját és az eséskor maga alá gyűrt lába is szilánkosra tört. Beperelt minket. A keresetet még tavaly decemberben beadta, és már biztos, hogy lesz tárgyalás.

– Mit keresett az íróasztalon a kedves vevő? A bútor papírjain rajta van a figyelmeztetés, hogy legfeljebb hatvan kilogramm teherrel pakolható. A növendék bálnák ne ugribugrizzanak a tetején!

– A hölgy még ötven kiló sincs. Balett-táncos, és a lábsérülése miatt nem folytathatja tovább a táncot. Erről állítólag orvosi szakvéleménye is van. Szerinte tönkre tettük az életét a minőséghibás, vacak asztalunkkal. Egy villanykörtét akart kicserélni, azért mászott fel rá…

Géza nem járatos az ilyen természetű ügyekben, ezért azt tanácsolta, bízzunk meg a képviseletünkkel e téren gyakorlottabb szakembert. Klárika pedig tudni szeretné, milyen összegben képezzünk céltartalékot a per miatt. Azt mondta, nem köteles a perköltségekhez és az ilyen ügyekben fizetendő kártérítésekhez érteni, mondjuk meg mi. Az hiszem, a múltkori mérlegelemzés-ügy miatt haragszik ránk.

– Panaszkodott?

– Nem. De már második napja cukor helyett sót tesz a tejeskávémba.

Ha nem is kétségbeesett balett-táncosok miatt, de egyéb okokból előfordulhat, hogy a vállalkozás perben áll üzletfelével, megrendelőjével.

Mielőtt átgondolnánk, hogy a peres ügyek okán képzett céltartalék összegét hogyan becsülhetjük meg minél pontosabban, foglaljuk össze, mit lenne érdemes tudni a céltartalékokról általában, még a társaságok tulajdonosainak is. 

A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (Szt.) 41.§ (1) bekezdése szerint: „Az adózás előtti eredmény terhére céltartalékot kell képezni - a szükséges mértékben - azokra a múltbeli, illetve a folyamatban lévő ügyletekből, szerződésekből származó, harmadik felekkel szembeni fizetési kötelezettségekre [ideértve különösen a jogszabályban meghatározott garanciális kötelezettséget, a függő kötelezettséget, a biztos (jövőbeni) kötelezettséget, a korhatár előtti ellátás, a végkielégítés miatti fizetési kötelezettséget, a környezetvédelmi kötelezettséget, valamint a megkötött szerződésből vagy annak elszámolási egységéből várható veszteséget], amelyek a mérlegfordulónapon valószínű vagy bizonyos, hogy fennállnak, de összegük vagy esedékességük időpontja még bizonytalan, és azokra a vállalkozó a szükséges fedezetet más módon nem biztosította.”

A várható kötelezettségekre képzett céltartalék növeli az adóalapot.

Ilyen fizetési kötelezettség lehet például:

·        a jogszabályban meghatározott garanciális kötelezettség,

·        a korengedményes nyugdíj,

·        a végkielégítés miatti fizetési kötelezettségek,

·        a környezetvédelmi kötelezettség, valamint

·        a megkötött szerződésből vagy annak elszámolási egységéből várható veszteség.

Ezekre a kötelezettségekre egyaránt igaz, hogy:

·        a mérlegfordulónapon valószínű vagy bizonyos, hogy fennállnak,

·        összegük vagy esedékességük időpontja még bizonytalan,

·        és azokra a vállalkozó a szükséges fedezetet más módon nem biztosította.

Külön törvény, illetve kormányrendelet további céltartalék-képzési kötelezettséget, illetve lehetőséget is előírhat.

A számviteli törvény a céltartalék képzésének nem csupán a kötelező jogcímeit írja elő, de azt is megengedi, hogy bizonyos esetkörökben a vállalkozó döntése alapján – ez pedig az eredményt befolyásoló eszközt ad a cég döntéshozóinak kezébe – képezzen céltartalékot. 

A valós eredmény megállapítása érdekében tehát, az adózás előtti eredmény terhére céltartalék képezhető jelentős és időszakonként ismétlődő jövőbeni költségekre, például különösen

·        fenntartási,

·        átszervezési költségekre,

·        környezetvédelemmel kapcsolatos költségekre. 

Ezekről a költségekről mérlegfordulónapon feltételezhető vagy bizonyos, hogy a jövőben felmerülnek, de összegük vagy felmerülésük időpontja még bizonytalan és nem sorolhatók a passzív időbeli elhatárolások közé. A jövőbeni költségekre képzett céltartalék azonban a szokásos üzleti tevékenység rendszeresen és folyamatosan felmerülő költségeire nem képezhető. 

A függő kötelezettségek közé tartoznak a peres eljárások is: ezekre céltartalékot kell képezni, a per indításának üzleti évében, mivel ezzel az időponttal a vállalkozásnak függő kötelezettsége keletkezik. Ez a céltartalék a per végső kimeneteléig a könyvekben szerepel.

A céltartalék a jogerős bírósági végzés időpontjával szüntethető meg, függetlenül attól, hogy mi a bírósági végzés végeredménye.

Az adózás előtti eredményt a várható kötelezettségekre és a jövőbeni költségekre képzett céltartalék, céltartalékot növelő összeg következtében, az adóévben elszámolt ráfordítással meg kell növelni. 

A könyvviteli zárás folyamatában célszerű jogcímenként vizsgálni – „mozgástáblát” készíteni ezekről – a nyitó céltartalékokat, a tárgyévi képzéseket, a felhasználásokat és a visszaírásokat. Ez nemcsak a beszámoló készítéséhez hasznos, hanem a társasági adó számításakor is, hiszen a képzések növelő, a felhasználások csökkentő tételként jelennek meg.

Mindezek miatt, a társaság vezetői jól teszik, ha a céltartalékok tételeit azok jogcímeinek megfelelő szakemberekkel (jogász, mérnök, stb.) egyeztetik, nem elhanyagolva a kapcsolódó, a mérlegkészítés napja utáni eseményeket sem.

Természetesen az így megállapított, kiszámított, becsült összegeket részletesen dokumentálni is kell: ez elsődlegesen a számviteli törvény előírásaiból eredően, de a könyvvizsgálat, a belső ellenőrzés és az adóellenőrzés szempontjából is lényeges. 

Ha a céltartalék képzését indokoló kockázat megszűnése vagy csökkenése a mérlegfordulónap és a mérlegkészítés időpontja között válik ismertté, a mérlegkészítésig rendelkezésre álló információként már a tárgyévi beszámolóban érvényesíteni kell a visszaírást. Ezzel biztosítható, hogy az adóalapot módosító tételek is a helyes adóévhez kapcsolódjanak: a főszabály szerinti feloldásból eredő bevétel a társasági adóról szóló törvény (Tao tv.) 7. § szerinti csökkentő tétel ugyanabban az adóévben, amelyben a könyvviteli elszámolás történt.

Noha a céltartalék összegének megállapítása becslésen alapul – azaz természeténél fogva nem lehet forint fillérre pontosan azonos a később felmerülő kiadással –, mégis előfordulnak esetek, amikor a céltartalék képzése „ordítóan” pontatlan, adott esetben felesleges. Ilyenkor a háttérben jellemzően a céltartalék jogcímének téves megítélése – például: a rendszeres fenntartási költség céltartalékként kezelése – áll, illetve a körülmények mérlegkészítésig megismerhető, lényeges változását hagyták figyelmen kívül, esetleg elfogadhatatlanul alul- vagy túlbecsülték a várható kötelezettség összegét.

Arra is volt már példa, hogy „nem vették észre” azoknak a kötelezettségeknek a pénzügyi rendezését, amelyekre a tartalékot fel kellett volna oldaniuk. 

Amúgy a céltartalékot akkor kell feloldani, amikor a mögötte álló kötelezettség tényszerűen bekövetkezett és így mérhető. A céltartalék felhasználására tehát azonnal, a tényleges teljesítés tényével egyidejűleg kerül sor, és az egyéb bevétel–egyéb ráfordítás pár összhangját megteremtő könyveléssel együtt szűnik meg.

A céltartalékokat érintően is szem előtt kell tartani az óvatosság és az összemérés elvét, és ne mulasszuk el e tételeket bemutatni a beszámoló kiegészítő mellékletében. 

Végezetül visszatérve Kovács úr problémájára: a korábban hasonló ügyekben hozott bírói döntések és megítélt kártérítések vizsgálatával becsülhető meg, hogy milyen eséllyel számíthat a cég a per elvesztésére és így a kártérítési kötelezettséggel, és az a per költségeivel együtt, várhatóan milyen nagyságrendű összeg lesz. 

Természetesen a céltartalék képzését érintően a számviteli törvényben előírtakat kell követni, viszont összegének becsléséhez hasznos útmutatót adhatnak az IFRS szerinti, vonatkozó szabályok [IAS 37 (Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések) standard]. 

Ebből kiindulva, a céltartalék összege a kötelezettség rendezéséhez szükséges ráfordítás – a mérlegfordulónapon lehetőség szerint minél pontosabb – becslése. Ez magában foglalja:

·        A jogi szakértők véleményét és a múltbeli tapasztalatokat.

·        A per kimenetelétől függő különböző forgatókönyvek várható értékét, vagy a legvalószínűbb kimenetel összegét.

·        Perköltségek köre: a becslésnél indokolt figyelembe kell venni a külső jogi tanácsadók díjait, az illetékeket és minden olyan közvetlen költséget, amely a kötelezettség rendezéséhez elengedhetetlen. Így vegyük figyelembe a várható tőketartozást (per tárgya), a késedelmi kamatot (ha a mérlegfordulónapig felhalmozott kamat összege releváns tétel adott esetben), a vesztes per esetén fizetendő bírósági illeték, mind a saját, mind az ellenfél várható ügyvédi munkadíját (amennyiben utóbbit a vesztes fél viseli). 

Megjegyzés: az IAS 37-ben foglaltak szerint, ha a pénz időértékének hatása jelentős (hosszasan elhúzódó perek esetén), a céltartalékot a várható kiadások jelenértékén kell kimutatni. Bár ennek még az óvatosság elvét tekintve is lenne alapja, a számviteli törvény keretei között az „utókövetés”, azaz a per zárultáig a már képzett céltartalék évenkénti felülvizsgálata és szükség szerinti korrekciója a lehetséges megoldás.

Mivel perek esetében a cég jogtanácsosának, jogtanácsosainak véleménye az irányadó, hasznos lehet, ha összeállítunk egy ellenőrző listát szakvéleményük számviteli szempontból is lényeges kiértékeléséhez – indokolt-e a céltartalék képzése, illetve a már képzett összeg módosítására szükség van-e –, azaz ahhoz, hogy mit is kérdezzünk meg tőlük: 

·        Jogi precedensek (igaz, a hazai bírósági ítélkezés nem precedens alapú, de támpontként szolgálhatnak a korábbi esetek): vannak-e hasonló ügyben hozott korábbi bírósági döntések (Kúria, EUB), és azok jellemzően milyen álláspontot fejeztek ki?

·        Bizonyítékok ereje: milyen dokumentumok, tanúvallomások állnak rendelkezésre? (Szerződéses egyértelműség vs. szóbeli megállapodások).

·        Eljárási szakasz: elsőfokú ítélet már született? (Az elsőfokú elmarasztaló ítélet általában azonnal a kötelezettség felmerülésének valószínűségét – a céltartalék képzésének megalapozottságát – erősíti, akkor is, ha fellebbezett a cég.)

·        Jogszabályi környezet: történt-e releváns törvénymódosítás a per kezdete óta? 

Gyakorlati tanács: ha a társaság könyvvizsgálatra kötelezett, akkor a felsoroltakról érdemes a megkérdezett jogászok írásbeli jogi nyilatkozatát kérni (az IFRS rendszerében ez az elszámolást megalapozó „Legal Opinion” levél). Egyébként ez adóellenőrzések esetében is hatékony bizonyítéka a számviteli elszámolás – tényét és összegszerűségét érintő – indokoltságának.